Виправлення в звітності помилок минулих періодів
Порядок обліку та розкриття інформації щодо виправлення помилок регулює МСФЗ (IAS) 8 «Облікова політика, зміни в облікових оцінках та помилки». Відповідно до цього стандарту помилками попередніх періодів визнаються пропуски або викривлення у фінансовій звітності компанії для одного або більше періодів. Звітність не відповідає МСФЗ (IFRS), якщо містить:
- істотні помилки;
- несуттєві помилки, вчинені навмисно з метою формування певного уявлення про фінансовий стан компанії.
Розрізняють ненавмисні і навмисні помилки. Перші найчастіше виникають в результаті математичних прорахунків, неправильного застосування облікової політики, неуважного або невірного тлумачення фактів господарської діяльності компанії і т. Д. Другі зазвичай пов'язані з шахрайським характером дій керівництва компанії.
Основний критерій, який визначає необхідність виправлення помилки, - це істотність. Згідно МСФЗ (IAS) 8 інформація є суттєвою, якщо її відсутність або перекручення може вплинути на економічні рішення користувачів, прийняті на ос-нованіі фінансової звітності. Істотність залежить від розміру і характеру спотворення і є предметом професійного судження. Найчастіше критерієм для прийняття рішення може служити не тільки розмір помилки або її характер, але і поєднання двох цих чинників. Відзначимо, що навіть незначне навмисне спотворення інформації слід трактувати як суттєву помилку, що робить вплив на економічні рішення користувачів.
Порядок виправлення помилок залежить від того, до якого періоду вони відносяться:
- виявлені помилки, пов'язані з поточним періодом, повинні бути виправлені до затвердження фінансової звітності цього періоду (див. приклад 1);
- виявлені помилки, відно-сящіеся до попередніх періодів, повинні бути виправлені ретроспективно.
Розглянемо на прикладах варіанти виправлення помилок.
Виявлена помилка по зайво нарахованої в звітному періоді амортизації в розмірі 10 млн руб. була виправлена в рамках підготовки поточної звітності.
Ретроспективне виправлення помилок передбачає перерахунок даних фінансової звітності попередніх періодів таким чином, як якщо б помилок не було. Коригування помилок попередніх періодів може бути виконана одним з двох способів:
- перерахунком порівняльних даних за представлений попередній період, якщо помилка була допущена в представленому попередньому періоді (див. приклад 2);
- перерахунком початкового сальдо активів, зобов'язань і капіталу за найбільш ранній з представлених періодів, якщо помилка була допущена до самого раннього з представлених періодів (див. приклад 3).
Винятком для ретроспективного виправлення помилок попередніх періодів є ситуація, коли для компанії, яка доклала всіх можливих зусиль для застосування ретроспективного підходу, не представляється можливим оцінити вплив помилки. Практично неможливо ретроспективно зробити перерахунок для виправлення помилки, якщо:
- ефект ретроспективного перерахунку не може бути визначений;
- ретроспективний перерахунок вимагає припущень про те, якими були наміри керівництва в минулому періоді;
- ретроспективний перерахунок вимагає значних попередніх оцінок і неможливо об'єктивно ідентифікувати інформацію про ці оцінках, яка надає відомості про умови, що існували на дату, на яку ці суми повинні бути визнані, оцінені або розкриті, і була б в наявності, коли фінансова звітність за той період була затверджена до випуску.
У разі коли неможливо оцінити вплив помилки, що відноситься до певного періоду, на яку можна порівняти інформацію представлених попередніх періодів, необхідно перерахувати початкове сальдо активів, зобов'язань і капіталу за найраніший період, коли ретроспективне перерахування здійснимо (навіть якщо це поточний період) (див. Приклад 4). Якщо на початок поточного періоду неможливо оцінити кумулятивний вплив помилки на всі попередні періоди, слід перераховувати порівняльну інформацію перспективно з того моменту, коли це буде практично можливо.
приклад 4
Протягом останніх 3 років амортизація некоректно капитализировалась шляхом включення у вартість об'єктів, що створюються за рахунок власних сил. Інформація для виправлення помилки є в наявності лише за останні 2 роки, тому внести виправлення представляється можливим тільки за ці два роки.
Зверніть увагу, що при виправленні помилок попередніх періодів бувають ситуації, коли необхідно застосовувати оціночні значення, допущення про наміри керівництва і т. П. (Див. Приклад 5). У таких випадках необхідно використовувати судження, оціночні значення, які існували на дату складання звітності, навіть якщо ці міркування згодом змінилися.
При виявленні і виправленні помилок компанія у своїй фінансовій звітності повинна розкривати таку інформацію (див. Приклад 6):
- характер помилки;
- суму коригування кожного з попередніх представлених періодів для кожної статті звітності і для базисного та розбавленого прибутку на акцію (при застосуванні компанією МСФЗ (IAS) 33 «Прибуток на акцію»);
- суму коригування на початок самого раннього з представлених періодів;
- обставини, які призвели до неможливості застосування ретроспективного перерахунку, і опис того, як і з якого моменту помилка була виправлена.
Повторення розкриття цієї інформації у фінансовій звітності подальших періодів.
На закінчення ще раз підкресліть-ньому: завжди є ймовірність того, що звітність може містити помилки, які спотворюють фінансовий стан і фінансові результати компанії. А це, в свою чергу, впливає на економічні рішення користувачів. Повністю уберегтися від помилок неможливо в силу різних факторів, по-цьому компанії необхідно вживати заходів щодо своєчасного виявлення спотворень і подальшого їх виправлення.
