Матеріали підготовлені групою консультантів-методологів ЗАТ "BKR-Інтерком-Аудит"
Відповідно до підпункту 1 пункту 1 статті 146 Податкового кодексу Російської Ф едераціі (далі НК РФ) об'єктом оподаткування визнаються операції з реалізації товарів (робіт, послуг) на території Російської Федерації, в тому числі реалізації предметів застави і передачі товарів (результатів виконаних робіт, надання послуг ) за угодою про надання відступного або новації, а також передачу майнових прав. Отже, послуги ломбардів зі зберігання речей. в тому числі є предметом застави, і їх оцінці обкладаються ПДВ.
На підставі статей 358 і 919 Цивільного кодексу Російської Федерації (далі ГК РФ) ломбарди можуть надавати населенню послуги з надання короткострокових кредитів під заставу майна, а також зі зберігання речей, що належать громадянам.
Право власності на майно, що є предметом застави або передане на зберігання, до ломбарду не переходить. Тому при реалізації не викупленого (незатребуваного) майна (у разі неповернення у встановлений термін суми кредиту або НЕ запитання переданого на зберігання майна) ломбарди виступають в якості посередника, що діє від імені свого клієнта на підставі права, даного статтею 358 ГК РФ.
На підставі статті 146 НК РФ реалізація предметів застави визнається об'єктом оподаткування ПДВ, якщо в разі виникнення об'єкта оподаткування обов'язок зі сплати податку виникає у платника податків, тобто у заставодавця, а не у заставодержателя, що реалізує його майно.
На підставі статті 143 НК РФ платниками ПДВ визнаються організації та індивідуальні підприємці. Висновок: громадяни не є платниками ПДВ. Значить, незалежно від того, що обороти по реалізації предметів застави визнаються об'єктом оподаткування, вони не призводять до виникнення обов'язки зі сплати податку, оскільки згідно зі статтею 38 НК РФ такий обов'язок покладається на осіб, визнаних платниками податків.
Виручкою або позареалізаційних доходів ломбардів також не є різниця, що залишилася після реалізації майна та погашення заборгованості. Вона в обов'язковому порядку має бути повернуто заставодавцю.
При цьому сума, не повернена заставодавцю в термін, може. відповідно до 153 статті НК РФ обкладатися податком на додану вартість, як дохід платника податків пов'язаний з розрахунками по оплаті оподатковуваних ПДВ послуг, отриманий по моменту закінчення терміну позовної давності, тобто переходу в дохід ломбарду.
Згідно з пунктом 1 статті 146 НК РФ реалізація послуг на території РФ є об'єктом оподаткування податком на додану вартість. При цьому податкова база по послуги, що надаються (зберігання речей) визначається на підставі пункту 1 статті 154 НК РФ як встановлена договором вартість послуг зберігання без ПДВ. Податкова ставка визначається відповідно до статті 164 НК РФ і становить 18%.
На підставі підпункту 15 пункту 3 статті 149 НК Р Ф не підлягає оподаткуванню за ПДВ «надання фінансових послуг з надання позики в грошовій формі», тому ПДВ на суму відсотків при наданні даних послуг не нараховується.
На додаток до сказаного, слід звернутися також до підпункту 5 пункту 3 статті 149 НК РФ, відповідно до якого не підлягають оподаткуванню на території Російської Федерації здійснення окремих банківських операцій організаціями, які відповідно до законодавства Російської Федерації має право їх здійснювати без ліцензії Центрального банку Російської Федерації.
Надання ломбардами кредитів є банківською операцією, і на її здійснення ліцензії не потрібно.
Таким чином, відсотки за наданими кредитами не обкладаються податком на додану вартість одночасно з підпунктами 3 і 15 пункту 3 статті 149 НК РФ.
Скасування ліцензування істотно відбилася на ризик не обкладення податком на додану вартість виручки від реалізації послуг ломбардів, що включає відсотки, отримані за надання громадянам кредитів, забезпечених заставою майна.
Платник податків зобов'язаний самостійно вибрати варіант оподаткування, орієнтуючись на наявність непереборного протиріччя, яке трактується на користь платника податків.
Так як в процесі здійснення ломбардної діяльності організація здійснює оподатковувані операції і не оподатковувані операції, то поставити до заліку весь «вхідний» ПДВ організація не має права. Сума ПДВ, яка приймається до відрахування, буде залежати від частки оподатковуваних операцій в загальній сумі виручки.
Якщо платник податку здійснює операції, що підлягають оподаткуванню ПДВ, та операції, що не підлягають оподаткуванню ПДВ, то згідно з пунктом 4 статті 149 НК РФ він зобов'язаний вести окремий облік таких операцій. Роздільний облік може бути організований шляхом відкриття субрахунків до відповідних рахунків обліку витрат і доходів.
Відповідно до підпункту 1 пункту 2 статті 170 НК РФ суми податку, пред'явлені платникові податків при придбанні товарів (робіт, послуг), використаних при наданні послуг, операції, по реалізації яких не підлягають оподаткуванню, включаються до витрат, що приймаються до відрахування при обчисленні податку на прибуток.
При частковому використанні покупцем придбаних товарів (виконаних робіт, наданих послуг) у виробництві і реалізації товарів (робіт, послуг), операції з реалізації яких підлягають оподаткуванню, а частково - у виробництві і реалізації товарів (робіт, послуг), операції з реалізації яких звільнені від оподаткування, суми ПДВ, пред'явлені продавцем зазначених товарів (робіт, послуг), включаються у витрати, прийняті до відрахування при обчисленні податку на прибуток, або підлягають податковому відрахуванню в тій пропорції, в якій указу ські придбані товари (роботи, послуги) використовуються для виробництва і реалізації товарів (робіт, послуг), операції, по реалізації яких підлягають оподаткуванню (звільнені від оподаткування). Зазначена пропорція визначається виходячи з вартості товарів (робіт, послуг), операції, по реалізації яких підлягають оподаткуванню (звільнені від оподаткування), в загальному обсязі виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) за звітний податковий період (пункт 4 статті 170 НК РФ ).
З метою визначення оподатковуваного прибутку доходи, і витрати визначаються по нарахуванню. Виручка з метою обчислення ПДВ визначається з відвантаження.
Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків орендна плата за приміщення, які використовуються у виробничих цілях, може відображатися на рахунку 26 «Загальногосподарські витрати». У ситуації, що розглядається орендоване приміщення використовується для обох видів діяльності ломбарду (послуги зберігання, послуги з надання короткострокових кредитів).
У ситуації, що розглядається частка вартості від реалізації послуг з надання короткострокових кредитів населенню під заставу майна (не обкладається ПДВ) в загальному обсязі вартості становить 30,77% (120 000 рублів / (120 000 рублів + 270 000 рублів) х 100%), а частка виручки від реалізації послуг зберігання (обкладається ПДВ) становить 69,23% (270 000 рублів / (120 000 рублів + 270 000 рублів) х 100%).
Отже, сума ПДВ по орендній платі, яку організація може пред'явити до відрахування з суми ПДВ, нарахованої до сплати в бюджет за звітний період, становить 3 168,15 рублів (4 576,27 рублів х 69,23%). А сума ПДВ, яка підлягає включенню до складу витрат, що враховуються при оподаткуванні прибутку, становить 1 408,12 рублів (4 576,27 рублів х 30,77%).
Аналогічним чином можна розподілити суму орендної плати. В даному випадку в собівартість послуг із зберігання включається 17 600,85 рублів (25 423,73 рублів х 69,23%), а в собівартість послуг з надання короткострокових кредитів - 7 822,88 рублів (25 423,73 рублів х 30, 77%).
З метою визначення оподатковуваного прибутку сума орендної плати враховується в складі інших витрат, пов'язаних з виробництвом і (або) реалізацією (підпункт 10 пункту 1 статті 264 НК РФ).
Наведемо нижче наступні найменування субрахунків першого і другого порядку:
· По рахунку 20 «Основне виробництво»: 20-1 «Витрати, пов'язані з наданням кредитів під заставу майна»; 20-2 «Витрати, пов'язані зі зберіганням заставних речей»;
· По субрахунку 90-1 "Дохід": 90-1-1 «Виручка в сумі відсотків, отриманих від надання короткострокових кредитів»; 90-1-2 «Виручка від реалізації послуг зі зберігання застави»;
· По субрахунку 90-2 «Собівартість продажів»: 90-2-1 «Собівартість послуг з надання короткострокових кредитів»; 90-2-2 «Собівартість послуг із зберігання».
Відповідно до пункту 5 статті 358 ГК РФ у разі неповернення у встановлений термін суми кредиту, забезпеченого заставою майна в ломбарді, на підставі виконавчого напису нотаріуса після закінчення пільгового місячного терміну ломбард має право продати це майно в порядку, встановленому для його реалізації (пункти 3, 4, 6 і 7 статті 350). Після цієї вимоги ломбарду до заставодержателя (боржника) погашаються, навіть якщо сума, виручена при реалізації закладеного майна, недостатня для їх повного задоволення.
Збитки, що виникли у ломбарду при реалізації закладеного майна за ціною меншою, ніж наданий кредит, внаслідок погашення вимог ломбарду до заставодавця, не можуть розглядатися як збитки від списання дебіторської заборгованості, за якою строк позовної давності минув.
У підпункті 2 пункту 1 статті 265 НК РФ встановлено, що платник податків має право врахувати у складі позареалізаційних витрат будь-які витрати, не перераховані в НК РФ. Єдина вимога - обґрунтувати ці витрати. Таким чином, економічно виправдані витрати ломбарду можуть бути включені до складу позареалізаційних витрат.
Згідно з пунктом 1 статті 273 НК РФ платник податків має право визначати дату отримання доходу (здійснення витрат) за касовим методом, якщо в середньому за попередні чотири квартали сума виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) цих організацій без урахування податку на додану вартість не перевищила одного мільйона рублів за кожний квартал.
Організації (за винятком банків) мають право на визначення дати отримання доходу (здійснення витрат) за касовим методом, якщо в середньому за попередні чотири квартали сума виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) цих організацій без урахування податку на додану вартість не перевищила одного мільйона рублів за кожен квартал.
Якщо платник податків, який перейшов на визначення доходів і витрат за касовим методом, протягом податкового періоду перевищив граничний розмір виручки від реалізації товарів (робіт, послуг), то він зобов'язаний перейти на визначення доходів і витрат за методом нарахування з початку податкового періоду, протягом якого було допущено таке перевищення.
Відповідно до статті 271 НК РФ доходи при методі нарахування визнаються в тому звітному (податковому) періоді, в якому вони мали місце, незалежно від фактичного надходження грошових коштів, іншого майна (робіт, послуг) і (або) майнових прав.
Датою отримання доходу визнається дата реалізації товарів (робіт, послуг, майнових прав), що визначається відповідно до пункту 1 статті 39 НК РФ, незалежно від фактичного надходження грошових коштів (іншого майна (робіт, послуг) і (або) майнових прав).
Витрати при методі нарахування визнаються такими відповідно до статті 272 НК РФ в тому звітному (податковому) періоді, до якого вони належать, незалежно від часу фактичної виплати коштів і (або) іншої форми їх оплати.
ПОДАТОК НА ДОХОДИ ФІЗИЧНИХ ОСІБ
Відповідно до статті 226 НК РФ для цілей обчислення ПДФО податковими агентами визнаються російські організації та індивідуальні підприємці, від яких або в результаті відносин, з якими платник податків одержав доходи в будь-якому вигляді, за винятком доходів, перерахованих, в статті 228 НК РФ.
На підставі підпункту 2 пункту 1 статті 228 НК РФ обчислення та сплату ПДФО виробляють фізичні особи - виходячи із сум, отриманих від продажу майна, що належить цим особам на праві власності.
Отже, зробимо висновок, що при виплаті доходів від продажу майна, що належить фізичній особі на праві власності, організація податковим агентом, зобов'язаним утримати податок не визнається, оскільки дані доходи згадані в пункті 2 статті 226 НК РФ, такі доходи виключені з переліку доходів, в щодо яких податок обчислюється податковим агентом.
Платники податків - фізичні особи, які отримали в податковому періоді доходи від продажу майна, що належить їм на праві власності, самостійно обчислюють суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягають сплаті (підпункт 2 пункту 1 статті 228 НК РФ). Сума податку обчислюється як відповідна податковій ставці відсоткова частка податкової бази.
Незважаючи на те, що стосовно зазначених доходів платники податків самостійно обчислюють і сплачують податок на доходи фізичних осіб на підставі податкової декларації, яка подається ними до податкового органу за місцем проживання, організації та індивідуальні підприємці зобов'язані:
· Вести облік зазначених доходів за формою 1-ПДФО;
· Подавати відомості про отримані фізичними особами доходи до податкових органів за формою 2-ПДФО;
· Видавати довідки за встановленою МНС Росії формі 2-ПДФО про отримані доходи безпосередньо фізичним особам за їх заявою.
Зазначені обов'язки організацій і індивідуальних підприємців - джерел виплати доходу фізичним особам встановлено в статті 230 НК РФ.
Майновий податкове вирахування, передбачений підпунктом 1 пункту 1 статті 220 НК РФ, надається податковим органом на підставі письмової заяви платника податків при подачі ним податковій декларації після закінчення податкового періоду. Податковий агент - джерело виплати не має права надавати таке вирахування фізичній особі.
Якщо фізична особа не отримувала доходи від реалізації ломбардом застави, то у ломбарду не виникає обов'язку щодо надання в податковий орган відомостей.
Нагадаємо, що пунктом 5 статті 24 Податкового Кодексу РФ передбачено, що за невиконання або неналежне виконання покладених на нього обов'язків податковий агент несе відповідальність відповідно до законодавства Російської Федерації.
«1. Неподання в установлений строк платником податків (податковим агентом) до податкових органів документів та (або) інших відомостей, передбачених цим Кодексом та іншими актами законодавства про податки і збори,
тягне за собою стягнення штрафу в розмірі 50 рублів за кожне неподання документ.
2. Неподання податковому органу відомостей про платника податків, що виразилося у відмові організації надати наявні в неї документи, передбачені цим Кодексом, з відомостями про платника податків за запитом податкового органу, а так само інше ухилення від надання таких документів або надання документів з явно недостовірними відомостями, якщо таке діяння зовсім позбавлений ознак порушення законодавства про податки і збори, передбаченого статтею 135.1 цього Кодексу,
тягне за собою стягнення штрафу в розмірі п'яти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. »
Відносно пункту 1 статті 126 НК РФ при застосуванні зазначеної відповідальності до податкових агентів судам необхідно виходити з того, що кожен документ (довідка), що стосується конкретного платника податків, є окремим документом незалежно від способу його подання до податкового органу: на паперовому або магнітному носії.
Крім відповідальності, яка встановлюється податковим законодавством, податковий агент може потрапити і під адміністративну відповідальність відповідно до положень статті 15.6 Кодексу Російської Федерації про адміністративні правопорушення:
«Неподання у встановлений законодавством про податки і збори термін або відмова від подання до податкових органів, митні органи та органи державного позабюджетного фонду оформлених в установленому порядку документів і (або) інших відомостей, необхідних для здійснення податкового контролю, а також подання таких відомостей в неповному обсязі або в спотвореному вигляді, за винятком випадків, передбачених частиною 2 цієї статті, -
тягне за собою накладення адміністративного штрафу на громадян у розмірі від одного до трьох неоподатковуваних мінімумів доходів громадян; на посадових осіб - від трьох до п'яти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. »
Більш докладно з питаннями, що стосуються діяльності ломбардів, Ви можете познайомитися в книзі ЗАТ «BKR Інтерком-Аудит» «Ломбарди».