Швидка навігація: Каталог статей Інші питання Суд роз'яснив, ніж договір з тривалим технологічним циклом відрізняється від довгострокового контракту (Весніцкая Є.Г.)
Предмет податкового спору
Доводи податкового органу
Довід перший: контракт слід кваліфікувати як договір з тривалим технологічним циклом
В силу положень п. 2 ст. 271, абз. 8 ст. 316 НК РФ отримані доходи підлягають розподілу платником податків між звітними (податковими) періодами в двох випадках:
- якщо доходи відносяться до кількох звітним (податковим) періодам і зв'язок між доходами і витратами не може бути визначена чітко чи визначається непрямим шляхом;
- якщо платник податків здійснює виробництво з тривалим технологічним циклом на підставі договору, за умовами якого не передбачена поетапна здача робіт (послуг).
При цьому зі змісту абз. 2 п. 2 ст. 271 НК РФ слід, що виробництвом з тривалим технологічним циклом є такий виробничий (технологічний) процес, дати початку і закінчення якого припадають на різні податкові періоди.
З названої норми можна зробити висновок, що в ній йдеться про одну й ту ж технологічної операції (роботи, послуги), яка:
- по-перше, виконується протягом тривалого періоду часу;
- по-друге, призводить до створення певного кінцевого продукту, що підлягає передачі замовнику робіт (послуг).
Якщо ж договір укладено на термін більше одного податкового (звітного) періоду, але в його рамках виконується безліч окремих виробничих (технологічних) операцій, кожна з яких призводить до створення окремого продукту, який передається замовнику окремо від інших і оплачується ним також окремо, такий договір не можна віднести до виробництвам з тривалим технологічним циклом.
Таким чином, в розглянутому податковому спорі має місце не договір з тривалим технологічним циклом, а тривалим (довгостроковим) є термін дії укладеного з замовником договору, що не одне і те ж.
Арбітри відзначили: спірний договір не передбачає здійснення одного і того ж тривалого виробничого процесу (виконання роботи, надання послуги). З додатку до технічного завдання контракту вбачається, що по кожному узгодженим сторонами об'єкту суспільство виконувало певний комплекс робіт, передбачений кошторисом. При цьому роботи на кожному такому об'єкті представляли собою окремий виробничий процес, підсумком якого був самостійний кінцевий продукт.
Більш того, контракт не передбачав передачі замовнику загального комплексу виконаних робіт по всіх об'єктах в сукупності по єдиному акту прийому-передачі. Кожен з побудованих (відремонтованих) об'єктів передавався замовнику і оплачувався їм окремо і незалежно від інших.
У зв'язку з цим вердикт арбітрів такий.
Висновок суду. Чи не є підстав стверджувати, що виконання робіт на всіх обумовлених контрактом об'єктах представляє собою єдиний тривалий виробничий (технологічний) цикл. Значить, висновок податкового органу про те, що спірний контракт слід кваліфікувати як договір з тривалим технологічним циклом, є помилковим. На даний договір не можуть бути поширені правила розподілу доходів, встановлені п. 2 ст. 271 НК РФ.
Довід другий: договором не передбачена поетапна здача ремонтних робіт
Висновок суду. Спірний договір передбачав поетапну здачу-приймання робіт. Причому їх етапом визнається комплекс робіт по окремому об'єкту. А при наявності в договорі умови про поетапну здачу робіт замовнику отримані підрядником доходи не підлягають розподілу між звітними періодами навіть в тому випадку, якщо останнім проводяться роботи з тривалим технологічним циклом.
При таких обставинах, яка перевіряється були відсутні підстави визнавати в цілях оподаткування прибутку доходи від реалізації до моменту підписання сторонами акту про приймання виконаних робіт за формою КС-2.
Довід третій: акти не підтверджують факт здачі замовнику результатів виконаних робіт
Висновок суду. Представлені в справу документи підтверджують, що ризики наслідків загибелі або пошкодження результату робіт переходили з платника податків на замовника не одномоментно після закінчення комплексу робіт за контрактом в цілому, а після виконання робіт на окремих об'єктах, які є, таким чином, окремими етапами робіт, прийнятими замовником .
І останнє. Інспекція звернула увагу суду на те, що в перевірених періодах платник податків не відображав на рахунках бухгалтерського обліку вартість оплачених замовником закінчених етапів робіт, прийнятих у встановленому порядку. Це, на думку перевіряючих, свідчить про те, що актами за формою КС-2 сторони не оформляли прийом-передачу окремих етапів робіт.
І цей аргумент контролерів був визнаний арбітрами помилковим. Суди вказали: факт здійснення господарської операції може бути встановлений виходячи з первинних облікових документів і фактичних дій сторін господарських правовідносин. Висновки про зміст господарської операції не можуть бути зроблені виключно шляхом тлумачення зроблених в бухгалтерському обліку платника податків відповідних проводок.
А ось доводи суспільства суди трьох інстанцій одностайно підтримали.
Платник податків: між витратами і доходами простежується чіткий зв'язок
Отже, які ж висновки можна зробити з проаналізованого судового акта?
По-перше, для кваліфікації контракту як договору, що передбачає тривалий технологічний цикл виконуваних робіт (послуг, що надаються), недостатньо того, що початок і закінчення даних робіт (послуг) припадають на різні податкові періоди. Важливо, щоб створюваний платником податків кінцевий продукт (робота, послуга) проводився відповідно до особливостей технологічного процесу на протязі не одного податкового періоду.
Якщо ж в рамках довгострокового договору організація здійснює кілька самостійних технологічних операцій, кожна з яких призводить до виникнення окремого результату виконаних робіт (наданих послуг), що підлягають передачі та оплати замовником, то такий договір не можна розцінювати як виробництво з тривалим технологічним циклом.
Іншими словами, для виявлення податкових правопорушень інспектори повинні достатньо добре розбиратися в тонкощах технологічних процесів, здійснюваних перевіряється особою.
По-друге, наявність в контракті умови про поетапну здачу робіт (послуг) не дозволяє поширювати на такий контракт правила обліку доходів, встановлені абз. 2 п. 2 ст. 271 НК РФ. При цьому зовсім не обов'язково, щоб у договорі прямо фігурувало слово "етап". Обов'язок здавати замовникові частина робіт (послуг) в конкретні терміни може бути передбачена і в додатках до договору. В даному випадку суд ототожнив кожен відремонтований платником податків об'єкт з окремим етапом виконання довгострокового договору.
По-третє, неправильне або несвоєчасне відображення на рахунках бухгалтерського обліку господарських операцій не свідчить про те, що організація спотворила свої податкові зобов'язання перед бюджетом. Якщо з поданих до перевірки документів можна зробити однозначний висновок про законність визнання з метою оподаткування відповідних сум доходів і витрат, підстав для донарахування податків, нарахування пені та штрафних санкцій за несплату (неповну сплату) цих податків не є.
У свою чергу, за грубі порушення правил обліку доходів і (або) витрат платник податків може бути притягнутий перевіряючими до відповідальності, встановленої п. 1 або 2 ст. 120 НК РФ.
До відома. Згідно п. 3 зазначеної норми під грубим порушенням правил обліку доходів, витрат і об'єктів оподаткування розуміється відсутність первинних документів, рахунків-фактур, регістрів бухгалтерського або податкового обліку, а також систематичне (два рази і більше протягом календарного року) несвоєчасне або неправильне відображення на рахунках бухгалтерського обліку, в регістрах податкового обліку і в звітності господарських операцій, грошових коштів, матеріальних цінностей, нематеріальних активів та фінансових вкладень.
Якщо ви не знайшли на цій сторінці потрібної вам інформації, спробуйте скористатися пошуком по сайту: