5.1. Представництво в податковому праві
5.2. законний представітельналогоплательщіка
5.3. уповноважений представітельналогоплательщіка
5.4. Офіційний представітельналогоплательщіка
5.1. Представництво в податковому праві є специфічним правовим інститутом, який забезпечує найбільш повну реалізацію прав і обов'язків платників податків. Становлення цієї фінансової інституції - перспективне завдання, тому спробуємо позначити основні складові, контури проблеми.
Основу інституту представництва в податковому праві становлять багато норм цивільного і цивільно-процесуального законодавства. Однак податкове представництво має істотну відмінність від цивільно-правового представництва. Принциповою відмінністю правової природи податкового представництва від цивільно-процесуального є спрямованість методу регулювання відносин, що виникають у різних формах представництва. Податкове представництво регулює реалізацію першочергового обов'язку платника податків (сплату податків і зборів), що базується на відносинах влади і підпорядкування, яка забезпечується владними, імперативними методами на відміну від цивільно-правового представництва, що має диспозитивний характер.
До особливостей податкового представництва можна віднести і специфічний суб'єктний склад, який передбачає:
1) подається (платника податків);
2) представника (законного, уповноваженого або офіційного);
3) третя особа (податкові органи або інші, які здійснюють контроль за своєчасним і повним надходженням податків і зборів до відповідних централізованих фондів).
Сутність представництва характеризується складністю, многопорядковостью. Відносини, регульовані представництвом, існують на декількох рівнях:
1) нижчий рівень (відносини між представником і акредитуючою);
2) вищий рівень (відносини між представником і іншими суб'єктами податкових правовідносин, в першу чергу податковими органами).
На підставі цього можна виділити внутрішні відносини на (нижчому рівні) і зовнішні відносини представництва (здійснюють регулювання на вищому рівні).
Податкове законодавство ґрунтується на посилці, що головним обов'язком платника податків є своєчасна і повна сплата податків і зборів. При цьому платник податків може брати участь в подібних відносинах як безпосередньо, так і через представників. Другий шлях використовується в силу об'єктивних причин, коли платник податків не може виконувати податкові обов'язки (не досяг певного віку) або виконання обов'язків важко (віддаленість платника податків і т.д.).
Система суб'єктів і відносини між ними пов'язані і проявляються в особливостях способів реалізації правовідносин. Останні виступають як комплекс прийомів і методів, за допомогою яких суб'єкти правовідносин реалізують свої права та обов'язки. Самостійне здійснення є шляхом реалізації більшості податкових правовідносин. У цьому випадку суб'єкт правовідносин здійснює свої права і обов'язки самостійно. Певне делегування прав і обов'язків платників податків здійснюється при представницькому способі, коли реалізацію прав і обов'язків по сплаті податків здійснюють податкові агенти. Найчастіше необхідність дій податкового агента залежить від складності обліку податків і зборів, податкової звітності, складності внутрішнього податкового контролю.
Набуття статусу податкового представника може здійснюватися в двох формах.
1. Пасивна форма - набуття статусу представника не пов'язане ні з якими діями представника чи подається, воно просто випливає із закону.
2. Активна форма - • набуття статусу представника пов'язано з активними діями суб'єктів. В якості таких активних дій можуть виступати дії податкових органів (офіційне представництво); подається і представника - при укладанні відповідного договору (уповноважена представництво).
Проектом Податкового кодексу України, який представлений Кабінетом Міністрів України, зроблений певний крок вперед в законодавчому регулюванні цього питання. Так, в
ст. 1038 підкреслюється, що платники податків використовують права та виконують обов'язки, передбачені цим Кодексом, особисто або через законного чи уповноваженого на це представника. Особиста участь платника податків в податкових правовідносинах не позбавляє його права мати представника. При цьому дається визначення і законному представнику: законний представник платника податків - особа (особи), яке веде справи, виконує обов'язки і представляє інтереси платника податків у відносинах, пов'язаних з оподаткуванням (ст. 1013).
Таким чином, особиста участь платника податків у відносинах, пов'язаних зі сплатою податків і зборів, не позбавляє його права мати представника, так само як і участь представника не позбавляє платника податків права на особисту участь у подібних правовідносинах. Отже, комплексне виконання податкових обов'язків може здійснюватися в трьох формах:
3) змішаної (яка передбачає поєднання двох перших форм).
Змішаний спосіб реалізації прав і обов'язків має місце в деяких випадках, коли переплітаються дії платника (а може і податкових агентів) і дії податкових органів. Наприклад, при реалізації податкового зобов'язання з прибуткового податку з громадян можна виділити кілька етапів. На першому - податок сплачується платником самостійно (або через агента) щомісяця і заповнюється декларація наприкінці року. На другому - податкова інспекція перевіряє податкову декларацію і деталізує суму податку до сплати. На третьому етапі платник реалізує деталізований борг (доплачує суму податку або вирішує, як розпорядитися надлишком сплаченого податку: використовувати в рахунок майбутніх платежів або вимагати повернення).
Представництво в широкому сенсі слова являє собою відношення, в силу якого представник здійснює в інтересах представленого юридичні дії. Виступ однієї особи в інтересах іншої є родовою ознакою, властивим всім видам представництва. Саме в рамках представництва виникає можливість здійснення прав і обов'язків подаються як суб'єктом права.
Повноваження представника фактично визначаються обов'язками його здійснювати в інтересах платника податків юридичні дії від його імені. Повноваження представника в Широке сенсі виступає як суб'єктивна обов'язок його перед платником податків вчиняти певні юридичні дії від імені платника податків у встановленій податковим законодавством формі. У вузькому сенсі повноваження податкового представника виступає в певних діях, які він робить по відношенню до податкових органів в рамках покладених на нього обов'язків, пов'язаних зі сплатою податків і зборів.
Податкове представництво виступає в трьох формах.
1. Законне податкове представництво - ґрунтується на положеннях закону чи іншого нормативного акта.
2. Уповноважена податкове представництво - ґрунтується на договорах (або дорученнях) між платником податку та його представником. Слід зазначити, що термін «уповноважена представництво», мабуть, не зовсім вдалий, оскільки практично кожна форма представництва в податковому праві заснована на повноваженні. Розрізняються ж форми податкового представництва в залежності від підстав виникнення цих повноважень (закон, установчі документи, адміністративний акт, договір).
3. Офіційне податкове представництво - представництво платника податків, в основі якого лежить ініціатива податкових органів.
Таким чином, податкове представництво - це правовідношення, в силу якого юридичні дії, що здійснюються податковим агентом від імені платника податків в межах повноважень, що визначаються особливістю, пов'язаної зі сплатою податків і зборів, створюють, змінюють або припиняють права та обов'язки платника податків.
5.2.Законним представником платника податків є юридична або фізична особа, уповноважена представляти інтереси платника податків на підставах, безпосередньо випливають із закону і не вимагає додаткових угод.
Законним представником платника визнається представник платника податків, який веде його справи, пов'язані з виконанням його податкового обов'язку на підставі закону. "Законним представником платника податків є:
1) батьки, усиновлювач, особа, при наявності у нього документів, які свідчать про шлюбних відносинах або родинні зв'язки з фізичною особою, опікун, піклувальник або особа, призначена органом опіки та піклування при безвісно відсутнім фізичної особи або визнання його недієздатним, або інша особа, при наявності у нього документів, що засвідчують його відповідні повноваження;
2) керівник (його заступник), головний бухгалтер (бухгалтер) і інша особа підприємства, установи, організації, якщо останні мають доручення на ведення справ платника податків;
3) законні представники головного підприємства консолідованої групи платників податків;
4) керівник (його заступник), головний бухгалтер (бухгалтер) та інші особи, якщо останні мають доручення або договору на ведення справ від платника податків.
Законне представництво юридичних осіб здійснюється в двох формах:
1) представництво на підставі закону;
2) представництво на підставі закріплення відповідного статусу представника в установчих документах.
Основна маса юридичних осіб діє на підставі установчих документів. Однак деякі некомерційні організації можуть діяти на підставі передбаченого у відповідному законодавчому акті загального положення про організації даного виду. Перша форма законного податкового представництва здійснюється в основному на підприємствах і установах, власником яких є держава. При цьому необхідно, щоб податковий представник був вказаний як такого в акті відповідного органу.
Будь-які дії (бездіяльності) законних представників організацій-платників податків визнаються в якості дій (бездіяльності) подається організації так само, як якщо б ця організація самостійно здійснювала певні дії (бездіяльність). Дане положення має важливе значення для порядку покладання відповідальності за податкові правопорушення. Оскільки одним з обов'язкових елементів складу правопорушення є наявність вини, то винні дії (бездіяльність) законного представника дозволяють покладати відповідальність безпосередньо на саму організацію, яку представляє законний представник. Природно, це не відноситься до законних представників платників податків - фізичних осіб.
Законне представництво фізичних осіб здійснюється батьками та опікунами також у двох формах:
1) представництво на підставі закону ',
2) представництво на підставі адміністратівногоакта.
Особливістю законного податкового представництва фізичних осіб є здійснення ними своїх функцій без спеціальних повноважень. У цьому випадку їм необхідно мати тільки документи, що підтверджують статус законного представника: для батьків - свідоцтво про народження дитини (паспорт з відміткою про народження дитини), для опікунів (усиновителів) - рішення про встановлення опіки (про усиновлення, удочеріння).
5.3.Уполномоченним представником платника податків є особа, уповноважена платником податків представляти його інтереси в податкових органах, арбітражних або інших судах згідно підвідомчості справ на підставі нотаріально посвідчених договорів або доручень.
В основі уповноваженого представництва лежить волевиявлення платника податків, на підставі якого певна особа і наділяється статусом уповноваженого представника. Відносини уповноваженого представництва носять договірний характер. Предметом цього договору є надане поручителю доручення здійснювати в інтересах платника податків юридичні дії у відносинах з іншими суб'єктами податкових правовідносин.
В якості уповноваженого представника можуть виступати:
1) юридичні особи;
2) фізичні особи (до моменту здійснення уповноваженого податкового представництва повинні бути повністю дієздатні).
Уповноважена податкове представництво може здійснюватися в двох формах:
Вибір форми здійснюється на стадії укладання договору між платником податків і представником і залежить від угоди, до якого прийдуть боку. Необхідно враховувати, що підприємства і організації, які здійснюють підприємницьку діяльність з метою отримання прибутку, укладають договори з уповноваженими податковими представниками в основному на оплатній основі.
Ряд осіб є представниками органів державної влади, контролюючих та правоохоронних органів і в податкових відносинах представляють виключно інтереси держави (посадові особи податкових і митних органів, податкової міліції, судді, слідчі, прокурори), саме тому встановлюються заборони в законодавстві на можливість набуття ними статусу уповноваженого податкового представника.
Важливо враховувати, що уповноважені податкові представники представляють інтереси платників податків у відносинах не тільки з податковими органами, але і з іншими учасниками податкових відносин (податковими агентами, збирачами податків). Уповноважений представник платника податків здійснює повноваження на підставі довіреності, яка представляє собою письмове уповноваження, яке видається однією особою іншій для представництва перед третіми особами. Довіреність може бути видана одному або декільком особам. В останньому випадку всі особи, яким видано доручення, повинні бути вказані в довіреності.
Залежно від змісту повноважень доручення поділяються на:
1) спеціальні - довіреності, видані уповноваженій податковому представнику для здійснення однорідних дій особою, якій вона видана;
2) генеральні - доручення, видані для здійснення податковим агентом різноманітних дій від імені подається;
3)) разовие- довіреності, видані податковому представнику для строго певної дії від імені подається.
Довіреність, що видається фізичною особою уповноваженому податковому представнику, вимагає обов'язкового нотаріального посвідчення або посвідчення, що прирівнюється до нотаріального.
У деяких випадках представник платника податків може бути призначений за ініціативою податкового органу. Можливо в подальшому подібна ініціатива буде виходити і від податкових судів.
5.4 .Офіціальним представником визнається представник платника податків, який бере участь в розгляді справи в арбітражному чи іншому суді, який призначається арбітражним або іншим судом за відсутності законного чи уповноваженого представника і за умови, що особа, яка бере участь у справі, не може безпосередньо брати участь в його розгляді.
Офіційний представник платника податків може бути призначений в наступних випадках:
1) якщо особа, яка бере участь у справі, не може взяти участь в його розгляді в силу об'єктивних обставин;
2) якщо майно, що являє предметом розгляду спору, - безхазяйне.
Офіційному представнику виплачується винагорода і компенсуються витрати, пов'язані з виконанням покладених на нього обов'язків, за рахунок бюджету, в який сплачується відповідний податок, або відповідні витрати відшкодовуються за рахунок особи, що не бере участь в розгляді справи. Не можуть бути офіційними представника платника податків судді, слідчі, прокурори, посадові особи податкових органів.