У даній статті ми спробуємо розібратися, за якою вартістю в бухгалтерському та податковому обліку слід відображати майно, отримане від засновника в рахунок його внеску в статутний капітал.
Чинними нормами цивільного законодавства допускається вносити в статутний капітал господарського товариства або товариства не тільки грошові кошти, а й цінні папери, інші речі або майнові права або інші права, що мають грошову оцінку (ст. 66 ГК РФ). При цьому грошова оцінка вкладу учасника господарського товариства здійснюється за угодою між засновниками товариства і в випадках, передбачених законом, підлягає незалежній експертній перевірці.
Розглянемо ці норми докладніше.
Товариство з обмеженою відповідальністю
Статтею 15 Закону про ТОВ визначено, що грошова оцінка негрошових внесків до статутного капіталу ТОВ, що вносяться учасниками товариства і прийнятих в суспільство третіми особами, затверджується рішенням загальних зборів учасників, яке приймається одноголосно.
При цьому Закон про ТОВ встановлює тільки одне обмеження: оцінка частки учасника товариства, оплачуваної негрошових внеском, номінальна вартість якої перевищує 200 МРОТ, затверджена загальними зборами, не може перевищувати суму оцінки зазначеного вкладу, певну незалежним оцінювачем.
Таким чином, засновники ТОВ мають право оцінити негрошовий внесок, що перевищує 200 МРОТ, як в розмірі незалежної оцінки, так і в меншому розмірі.
При внесенні майна до статутного капіталу АТ його грошова оцінка проводиться за згодою між засновниками (п. 3 ст. 34 Закону про АТ).
Однак для визначення ринкової вартості такого майна повинен залучатися незалежний оцінювач. Тобто на відміну від ТОВ незалежну оцінку підлягає будь-яке майно, внесене до статутного капіталу АТ, незалежно від його вартості.
При цьому величина грошової оцінки майна, виробленої засновниками АТ, не може бути вище величини оцінки, виробленої незалежним оцінювачем.
Отже, засновники АТ, так само як і засновники ТОВ, можуть оцінити негрошовий внесок не тільки в розмірі незалежної оцінки, але і в меншому розмірі.
Момент проведення незалежної оцінки
Відповідальність за непроведення
обов'язкової незалежної оцінки
Не проведення обов'язкової незалежної оцінки при внесенні негрошового внеску в статутний капітал організації може кваліфікуватися як подання недостовірних відомостей про юридичну особу до органу, який здійснює державну реєстрацію юридичних осіб. У цьому випадку на посадових осіб організації накладається штраф у розмірі 5 тис. Руб.
Якщо майно, внесене до статутного капіталу, задовольняє вимогам п. 4 ПБУ 6/01 "Облік основних засобів", воно приймається на облік в якості основного засобу.
Нагадаємо, що актив приймається організацією до бухгалтерського обліку в якості основних засобів, якщо одночасно виконуються наступні умови:
а) об'єкт призначений для використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг, для управлінських потреб організації чи для надання організацією за плату в тимчасове володіння і користування або у тимчасове користування;
б) об'єкт призначений для використання протягом тривалого часу, тобто строку тривалістю понад 12 місяців або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців;
в) організація не передбачає наступний перепродаж даного об'єкта;
г) об'єкт здатний приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому.
Первісною вартістю основних засобів, внесених в рахунок внеску до статутного капіталу організації, визнається їх грошова оцінка, узгоджена засновниками організації, якщо інше не передбачено законодавством РФ (п. 9 ПБО 6/01).
Однак якщо основний засіб, що вноситься в якості внеску до статутного капіталу, підлягає відповідно до ст. 15 Закону про ТОВ і ст. 34 Закону про АТ незалежну оцінку, при визначенні його первісної вартості можуть виникнути складності.
Справа в тому, що засновники, як зазначалося вище, можуть оцінити негрошовий внесок в статутний капітал не тільки в розмірі незалежної оцінки, але і в меншому розмірі.
У цьому випадку відповідно до п. 9 ПБО 6/01 первісна вартість основного засобу, внесеного в якості внеску до статутного капіталу, буде менше оцінки незалежного оцінювача.
Прагнення Мінфіну до підвищення вартості основного засобу, що відображається у бухгалтерському обліку, зрозуміло. Адже залишкова вартість основних засобів використовується при розрахунку бази оподаткування з податку на майно організацій (ст. 375 НК РФ). Тому, чим вище вартість основних засобів, тим вищий податок на майно організацій. Але наскільки позиція Мінфіну правомірна?
На наш погляд, позиція, викладена в цьому Листі, більшою мірою відповідає чинному законодавству.
Таким чином, краще всього, щоб оцінка учасників (акціонерів) збігалася з незалежною оцінкою. В іншому випадку організації доведеться відстоювати свою позицію в суді, і не факт, що суд стане на її бік.
У бухгалтерському обліку первісна вартість основних засобів, в тому числі отриманих в рахунок внеску до статутного капіталу організації, формується на рахунку 08 "Вкладення у необоротні активи", а потім при введенні їх в експлуатацію списується на рахунок 01 "Основні засоби" (Інструкція про застосування плану рахунків).
Якщо засновником є організація - платник ПДВ, то вона повинна по переданому в статутний капітал основному засобу відновити ПДВ в розмірі, пропорційному залишкової (балансової) вартості переданих основних засобів без урахування переоцінки (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Сума відновленого ПДВ не включається в вартість переданого майна, а вказується окремим рядком в документах, якими оформляється його передача. Оскільки передача майна в статутний капітал не визнається реалізацією товарів, робіт або послуг (пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ), рахунок-фактура при цьому не виписується.
Дані суми ПДВ підлягають відрахуванню (п. 11 ст. 171 НК РФ) після прийняття на облік отриманого майна (п. 8 ст. 172 НК РФ).
На наш погляд, суми ПДВ по основному засобу, отриманого в якості внеску до статутного капіталу, можна прийняти до відрахування в момент його обліку на рахунку 08 "Вкладення у необоротні активи".
Приклад. Засновник (організація, що знаходиться на загальному режимі оподаткування) вносить в якості внеску до статутного капіталу основний засіб. Погоджена засновниками вартість цього основного засобу дорівнює 30 000 руб. і відповідає оцінці, проведеної незалежним оцінювачем. В акті прийому-передачі майна записана сума відновленого ПДВ - 3600 руб. (Залишкова вартість основного засобу у сторони, яка передає - 20 000 руб.).
В цьому випадку отримання від засновника основного засобу в рахунок внеску до статутного капіталу буде відображено наступними проводками:
На відміну від бухгалтерського обліку в податковому обліку вартість майна, отриманого в якості внеску до статутного капіталу, не залежить від його оцінки, узгодженої засновниками.
Податкова вартість такого майна буде залежати від того, хто є стороною, яка передає, і від даних обліку передавальної сторони.
Засновник - російська організація
Якщо засновником є російська організація, вартість отриманого в рахунок внеску до статутного капіталу майна визначається за його залишкової вартості згідно з даними податкового обліку засновника на дату переходу права власності (ст. 277 НК РФ).
Якщо ж отримує сторона не може документально підтвердити вартість внесеного майна, то в податковому обліку вона визнається рівною нулю (ст. 277 НК РФ).
Засновник застосовує спецрежим
Якщо засновник, що вносить свій внесок в статутний капітал майном, застосовує спеціальний режим оподаткування, у приймаючої сторони виникають проблеми з визначенням податкової вартості внесеного майна. Адже "спецрежімнікі" не ведуть податковий облік для цілей оподаткування прибутку.
На жаль, це питання податковим законодавством не врегульовано. На наш погляд, при визначенні залишкової вартості майна, внесеного засновником, який застосовує ССО, доцільно скористатися п. 3 ст. 346.25 НК РФ, а внесеного засновником, який застосовує ЕСХН, - п. 8 ст. 346.6 НК РФ.
Якщо засновник застосовує ЕНВД, можна використовувати для визначення залишкової вартості дані бухгалтерського обліку передавальної сторони.
Крім того, організація-одержувач може самостійно розрахувати залишкову вартість за правилами податкового обліку, отримавши дані про первісну вартість від учредітеля- "спецрежімнікі".
Але в будь-якому випадку механізм оцінки такого вкладу потрібно відобразити в обліковій політиці організації.
Засновник - іноземна організація
При внесенні майна іноземними організаціями його вартістю в податковому обліку визнаються документально підтверджені витрати на його придбання (створення) з урахуванням амортизації (зносу), нарахованої в цілях оподаткування прибутку (доходу) в державі, податковим резидентом якої є передає сторона (ст. 277 НК РФ ).
Причому ця вартість не повинна перевищувати ринкову вартість даного майна, підтверджену незалежним оцінювачем, який діє відповідно до законодавства держави, резидентом якої є засновник.
Засновник - індивідуальний підприємець
До індивідуальному підприємцю застосовуються ті ж правила, що і до іноземних організацій (ст. 277 НК РФ).
Тому при внесенні майна індивідуальним підприємцем податкової вартістю цього майна у одержує боку буде різниця між вартістю придбання даного майна і амортизацією, яка обліковується їм при обчисленні ПДФО.
Причому ця вартість не повинна перевищувати ринкову вартість даного майна, підтверджену незалежним оцінювачем.
Засновник - фізична особа
Аналогічним чином визначається вартість майна, отриманого в якості внеску до статутного капіталу від фізичної особи, яка не є індивідуальним підприємцем. Однак оскільки фізична особа не веде податковий облік, знос вноситься до статутного капіталу майна може визначатися за згодою засновників. Але і в цьому випадку податкова вартість не повинна перевищувати ринкову вартість даного майна, підтверджену незалежним оцінювачем.
Таким чином, для цілей податкового обліку при отриманні майна в якості внеску до статутного капіталу від іноземної організації або від фізичної особи (в тому числі від індивідуального підприємця) необхідно провести незалежну оцінку цього майна з метою визначення його ринкової вартості.
Підписано до друку