Автоперевезення грають істотну роль на ринку послуг вантажоперевезень і як вид діяльності набули широкого поширення серед суб'єктів господарювання різних форм власності. Поряд з автотранспортними компаніями вантажоперевезеннями займаються неспеціалізовані організації, для яких цей вид діяльності супроводжує основного (наприклад, торгівлі) або є додатковим джерелом доходів.
Діяльність автоперевізників має ряд особливостей. Розглянемо окремі питання правового регулювання, бухгалтерського обліку та оподаткування автомобільних вантажоперевезень.
Міжнародними визнаються автомобільні перевезення, що здійснюються за межі (за межами) території Республіки Білорусь, через її меж, а також транзитні автомобільні перевезення, що здійснюються через територію Республіки Білорусь між двома пунктами перетину Держкордону в місцях, встановлених законодавством (ст. 1 Закону N 278 -З)
Перевезення вантажів автомобільним транспортом у міжнародному сполученні регулюються міжнародними угодами (Конвенція Організації Об'єднаних Націй від 19.05.1956 "Про договір міжнародного перевезення вантажів (КДПВ)", Митна конвенція Організації Об'єднаних Націй від 14.11.1975 "Про міжнародне перевезення вантажів із застосуванням книжки МДП (Конвенція МДП, 1975 г.) "та ін.).
Документи і розрахунки
Укладення договору автомобільного перевезення вантажу підтверджується складанням товарно-транспортної накладної або іншого транспортного документа (ч. 3 ст. 37 Закону N 278-З), до яких відносяться:
- замовлення-доручення (при наданні послуг фізичним особам) (п. 11 Інструкції N 138);
- інші документи (ст. 40 Закону N 278-З).
У дорожніх листах відбивається інформація про показники обліку роботи транспортних засобів і водіїв, яка необхідна для здійснення розрахунків за перевезення та формування статзвітності. Складати шляхові листи зобов'язаний перевізник. Для перевезень на вантажному автотранспорті розроблена форма подорожнього листа вантажного автомобіля 2 (г) (п. 5 Інструкції N 138, додаток 2 до Інструкції N 138).
На підставі даних подорожніх листів (при погодинній оплаті) або ТТН перевізник виписує рахунок за виконану автомобільну перевезення, за яким здійснюється розрахунок із замовником. За загальним правилом рахунок виставляється замовнику в 10-денний термін з додатком відповідних документів (третій примірник ТТН, відривний талон замовника подорожнього листа форми 2 (г), акт про надання транспортних послуг) (п. 99, 100 Правил).
Провізна плата - виручка перевізника
За перевезення вантажів стягується узгоджена сторонами провізна плата (п. 1 ст. 744 Цивільного кодексу Республіки Білорусь (далі - ГК)).
За загальним правилом плата вноситься авансом, а перевізник повинен приступити до виконання замовлення протягом трьох днів. При порушенні цього терміну аванс повертається замовнику в наступні три банківські дні, а при несвоєчасному поверненні перевізник сплачує визначені договором пені (ч. 1 п. 96, п. 97, 98 Правил).
За угодою сторін вантаж може бути прийнятий до перевезення до внесення замовником провізної плати (ч. 2 п. 96 Правил). При затримці оплати перевізник має право утримувати вантажі, що перевозяться (якщо інше не встановлено законодавством або не випливає із суті зобов'язання (п. 4 ст. 744 ЦК, п. 101 Правил)).
Прибуток (збиток) від наданих послуг з вантажоперевезень з метою обчислення податку на прибуток визначається як позитивна (негативна) різниця між виручкою від реалізації транспортних послуг за вирахуванням ПДВ і витратами, що враховуються при оподаткуванні (п. 1, 2 ст. 126, п. 1 ст. 127 НК).
Місцем реалізації послуг вантажоперевезення, що надаються білоруським перевізником, визнається Білорусь, а значить, обороти по реалізації таких послуг оподатковуються ПДВ (пп. 1.5 ст. 33, подп. 1.1 ст. 93 НК). При цьому застосовуються ставки ПДВ в розмірі:
0% - при реалізації експортованих транспортних послуг;
20% - в інших випадках (подп. 1.1.1, 1.3 ст. 102 НК).
Експортованими визнаються послуги з переміщення вантажів автотранспортом за межі або за межами Республіки Білорусь, через її меж, а також транзитом через територію республіки, включаючи часткове надання цих послуг на її території (ч. 1 п. 4 ст. 102 НК).
Таким чином, застосування нульової ставки ПДВ залежить від маршруту перевезення.
Ставка ПДВ 20% буде застосовуватися білоруським перевізником тільки в разі, якщо маршрут перевезення не виходить за межі Білорусі, незалежно від того, резидент якої держави є замовником послуги.
Білоруський перевізник надав послугу з доставки вантажу з м Мінскав р Берлін (Німеччина) на замовлення резидента Республіки Білорусь. Даннаяперевозка визнається експортованої транспортної послугою, отже, застосовується ставка ПДВ 0%
За договором перевезення, укладеним з резидентом Російської Федерації, білоруська організація доставила вантаж з м Могильова вг.Вітебск. Застосовується ставка ПДВ 20%, оскільки маршрут пролегаеттолько по території Білорусі
Згідно з угодою перевезення білоруська організація доставила грузіз Смоленська (Російська Федерація) до Варшави (Польща) транзитом черезРеспубліку Білорусь. Дана транспортна послуга є експортованої іоблагается ПДВ за ставкою 0%
Вантаж доставлений білоруським перевізником з Вільнюса (Литва) в местоназначенія за договором перевезення - м Брест. Після цього заказчікомопределен новий пункт розвантаження в Білорусі - м.Мінськ, в зв'язку з чим кдоговору укладено додаткову угоду, на підставі якого грузпрівезен з м Бреста в м Мінськ з оформленням ТТН-1. Вартість послуги поперевозке вантажу з Литви в м Брест обкладається ПДВ за ставкою 0%, апровозная плата за послугу, надану на території Республіки Білорусь, -по ставкою 20%
Для застосування нульової ставки ПДВ по експортним послуг перевезення вантажів необхідно оформити їх міжнародними транспортними або товарно-транспортними документами або іншими міжнародними документами і подати до податкового органу їх реєстр (ч. 2, 3 п. 4 ст. 102 НК).
Суми "вхідного" ПДВ, що припадають на обороти з реалізації товарів, що експортуються транспортних послуг, що обкладаються ПДВ за ставкою 0%, можуть бути прийняті до відрахування в повному обсязі, в тому числі понад обчисленого по реалізації податку (повернення ПДВ з бюджету), за умови надходження виручки за ці послуги способами, передбаченими підпунктом. 23.1 ст. 107 НК (ч. 2 п. 5 ст. 103 НК)
Слід зазначити, що податкова база ПДВ збільшується на суми, отримані у вигляді санкцій за порушення замовником умов договору перевезення вантажу. При цьому застосовуються такі ж ставки, як по наданим транспортним послугам (подп. 18.2 ст. 98, подп. 1.1.2, 1.3.3 ст. 102 НК).
При наданні послуг з перевезення вантажу з Білорусі в Фінляндіюпроізошел наднормативний простій автомобіля з вини замовника, в связіс ніж він сплатив перевізникові передбачену договором перевезення санкцію.Полученная при реалізації продукції, що експортується транспортної послуги, облагаемойНДС за нульовою ставкою, сума санкції включається у перевізника в налоговуюбазу ПДВ за ставкою 0%
Білоруський перевізник доставив вантаж з Бихова в Гомель. За задержкупровозной плати замовник сплатив перевізникові передбачену договоромнеустойку у вигляді пені. В даному випадку сума пені при осуществленіівнутріреспубліканской перевезення обкладається ПДВ за ставкою 20%
Якщо вартість перевезення встановлена у валюті, а оплата
виробляється в рублях за договірним курсом
На практиці нерідко в договорі перевезення вантажу вартість послуги виражається в еквіваленті іноземної валюти з оплатою в білоруських рублях. При цьому підлягає сплаті сума визначається або за офіційним курсом Національного банку Республіки Білорусь на встановлену дату, або по іншому узгодженим сторонами курсом перерахунку валюти в рублі (п. 1 ст. 298 ЦК).
У разі, коли перевізником застосовується метод визначення виручки "по оплаті", в бухгалтерському обліку виручка від надання послуг перевезення визнається в сумі, що була фактично сплачена замовником, виходячи з передбаченого договором курсу перерахунку валюти в рублі.
Якщо використовується метод визнання виручки "по відвантаженню", до моменту відображення в бухобліку виручки від реалізації транспортних послуг може ще не наступити дата, на яку договором встановлений курс перерахунку валюти в рублі (наприклад, момент оплати). У цьому випадку виручка відбивається виходячи з офіційного курсу Національного банку Республіки Білорусь на дату надання послуги перевезення. При надходженні від замовника провізної плати виникає сумарній різниці, яка в бухгалтерському обліку враховується на рахунку 92 "Позареалізаційні доходи і витрати" (п. 2, 12 Інструкції N 181, Інструкція N 89).
Аналогічно тому в цілях оподаткування виручка від реалізації послуг приймається в рублях за курсом Національного банку Республіки Білорусь на дату їх реалізації, а в ситуаціях, коли дата визначення величини зобов'язання передує даті реалізації або збігається з нею, - в що підлягає сплаті сумі в рублях (ч. 1 п. 5 ст. 31 НК).
Якщо в договорі вартість послуги виражена в валютному еквіваленті, датою визначення величини зобов'язання буде дата, на яку відповідно до законодавства або угодою сторін визначається підлягає сплаті сума в рублях (ч. 3 п. 5 ст. 31 НК)
При надходженні оплати в податкову базу ПДВ включається (з неї виключається) різниця, яка виникає між підлягає сплаті сумою в рублях і сумою податкової бази, розрахованої в рублях за курсом Національного банку Республіки Білорусь на момент фактичної реалізації послуг (п. 6 ст. 97 НК) .
При визначенні оподатковуваного прибутку сумові різниці враховуються у складі позареалізаційних доходів або витрат (подп. 3.18 ст. 128, подп. 3.25 ст. 129 НК).
Якщо вартість перевезення встановлена у валюті
і оплата здійснюється у валюті
Коли потрібно сплатити податок на доходи
Перевізник в процесі виконання договору перевезення вантажу має право залучати третіх осіб. Наприклад, він може укласти договір з перевізником, що використовують інший вид транспорту (ст. 753 ЦК).
В цьому випадку слід пам'ятати про те, що при виплаті доходу організації-нерезиденту може виникнути об'єкт оподаткування податком на доходи.
Так, плата за перевезення, фрахт (в тому числі демереджа та інші платежі, що виникають при перевезеннях) у зв'язку із здійсненням міжнародних перевезень (крім перевезень морським транспортом) обкладається податком на доходи іноземних організацій, які не здійснюють діяльність в Республіці Білорусь через постійне представництво, по ставкою 6% (подп. 1.1 ст. 146, п. 1 ст. 149 НК).
Податок на доходи обчислюється, утримується і перераховується до бюджету податковим агентом - організацією, яка виплачує такий дохід (п. 3 ст. 150 НК). Зобов'язання зі сплати податку на доходи виникає або в момент здійснення платежу, або на дату відображення в бухгалтерському обліку факту надання послуг (найбільш рання з дат) (п. 1, 2 ст. 148 НК).
Таким чином, білоруська організація при перерахуванні (нарахуванні) доходу на користь іноземної організації утримує податок на доходи, сплачує його до бюджету, а виконавцю перераховує різницю.
За матеріалами "ЮрСпектр"