ОБЛІК ТОВАРНИХ ВТРАТ ВНАСЛІДОК природного убутку ПРОДОВОЛЬЧИХ ТОВАРІВ при зберіганні В ОРГАНІЗАЦІЯХ ОПТОВОЇ ТОРГІВЛІ
Втрати товарів, що виникають на торговельних підприємствах, можна розділити на наступні групи в залежності від етапу руху товарів, на якому вони виникли: при перевезенні, при зберіганні на складах, при підготовці до реалізації, в момент самої реалізації.
Крім того, розрізняють нормовані і ненормовані втрати. У той час як останні, як правило, є наслідком безгосподарності (псування товарів, недостача, розкрадання і т.п.), нормовані втрати зазвичай пов'язані зі зміною фізико-хімічних властивостей товарів і носять об'єктивний характер.
Нормовані втрати - це ті втрати в межах природного убутку товарів, щодо яких установлено чинним законодавством норми убутку. Ненормуємі втрати - це недостачі товарів понад норми природного убутку, а також втрати товарів, за якими норми природного убутку не встановлені.
В оптовій торгівлі значну питому вагу у витратах займає природний спад при транспортуванні, зберіганні і реалізації товарів.
Природний спад являє собою втрати товару (зменшення його маси при збереженні якості в межах вимог нормативних документів), що є наслідком фізико-хімічних властивостей товару, впливу метеорологічних факторів і недосконалості застосовуваних в даний час засобів захисту продукції від втрат при транспортуванні, зберіганні і реалізації.
Природний спад є наслідком:
- усушки, вивітрювання, розпилювання;
- витоку (танення, просочування);
- розливу при перекачуванні і відпустці рідких товарів.
Зазвичай норми природного убутку не встановлюються на продукцію:
- облік кількості якої проводиться в одиницях, що відрізняються від маси;
- транспортується або зберігається в герметичній тарі;
- легко поглинає вологу (при перевезеннях морським і річковим транспортом).
Норми природного убутку не поширюються на товари, які мають виробничі дефекти, зазначені у відповідній нормативно-технічної документації (ГОСТи, ОСТи, РТУ і ТУ).
До природного убутку не відносяться втрати, викликані порушенням вимог стандартів, технічних умов, правил перевезення вантажів, а також втрати внаслідок пошкодження тари і зміни якості продукції. Ці втрати відносяться до актіруемим і списуються в установленому порядку.
Втрати товарів за рахунок природного убутку списуються при інвентаризації в межах фактичної собівартості, але не вище розміру, визначеного в межах норм природних втрат. Без проведення інвентаризації норми природного убутку не застосовуються. Це означає, що для списання товарів в межах норм природних втрат обов'язкове проведення інвентаризації та встановлення розбіжності між фактичною кількістю товарів і даними бухгалтерського обліку, причому фактичне кількість повинна бути менше відбитого в бухгалтерському обліку, тобто повинна мати місце недостача товарів.
Методика розрахунку товарних втрат в оптовій торгівлі продовольчими товарами залежить від групи товару, способу його технологічної обробки, умов і термінів зберігання.
При цьому загальними для визначення розмірів товарних втрат в оптовій торгівлі продовольчими товарами є такі моменти:
1. Встановлені норми природного убутку не застосовуються:
- по партіях товарів, відпущених в реалізацію по трафаретного масою нетто постачальника (виготовлювача, відправника) або холодильника, встановленої під час приймання;
- по партіях фасованого товару;
- по партіях товарів, які враховані в загальному обороті торгівлі, але фактично на складі (холодильнику) не зберігалися (транзитні операції).
2. Розмір фактичних товарних втрат кожної групи (найменування) товару виявляється шляхом зіставлення:
а) залишку товару за даними бухгалтерського обліку з фактичним залишком, зазначеним в інвентаризаційного опису;
б) у разі повної реалізації даної партії товару - шляхом зіставлення обсягу товарів, що надійшли з фактично відпущених.
3. Норми природного убутку застосовуються до відпущеним (реалізованим) товарам з урахуванням фактичного терміну їх зберігання, виходячи з дати надходження і дати відпустки (дати інвентаризації).
4. При наявності на момент інвентаризації залишку товару розмір природного убутку розраховується виходячи з обсягу відпущеного і залишився нереалізованим на дату інвентаризації товару.
5. Норми природного убутку при тривалому зберіганні розраховуються шляхом підсумовування норм за кожний місяць зберігання. За час неповного місяця зберігання норми розраховуються виходячи з 1/30 місячної норми за кожну добу зберігання. При розрахунку норм результат до 0,005 відкидається, а 0,005 і вище округляється до 0,01%.
Для кожного виду товарів норми природного убутку затверджені окремо. Норми природного убутку можуть встановлюватися:
у відсотках до середнього залишку (кількості) товарів;
у відсотках від суми вартості відпущеного, розпакованого і поштучно перевіреного товару (електроарматурного скло, лампове скло);
у відсотках від одержаної і відпущеної кількості товару в скляній тарі, поділеної на два, окремо по кожному найменуванню товару (харчові товари в скляній тарі);
в іншому порядку.
Крім того, природні втрати розраховується залежно від прийнятого методу обліку та зберігання товарів: партійного або сортового.
Так, при гуртовому обліку товарів природний спад розраховується на підставі фактичних термінів зберігання товару виходячи із зафіксованих в партионной мапі дат надходження та відпуску товару.
Відповідно до облікової політики організації реалізація товару відображається в бухгалтерському обліку в міру відвантаження його покупцеві і пред'явлення розрахункових документів; при цьому організація створює резерв на списання можливих втрат товарів в межах затверджених норм на природне зменшення і інших нормованих втрат виходячи з ціни придбання надійшов в міжінвентаризаційний період товару в момент його оприбуткування.
У ситуації, що розглядається відповідно до таблиці 3.34 розділу II Норм норма природного убутку для даного виду сиру при зберіганні при температурі від 0 до -4 ° С в камерах з батарейним охолодженням складає: за перший місяць зберігання - 0,18%, за кожен з наступних трьох місяців - 0,08%.
Розрахуємо природне зменшення партії ковбасного копченого сиру.
Маса реа-лізо-ван-ного това-ра, кг
Таким чином, за час зберігання ковбасного сиру величина втрат, розрахована за нормами природного убутку, склала 5,31 кг. Фактичні втрати сиру в розмірі 5 кг (3000 - 2995) є втратами в межах норм природних втрат.
На рахунках бухгалтерського обліку надходження, реалізація та списання фактичних втрат товару в межах норм природних втрат організацією оптової торгівлі відображається такими проводками.
Відображено придбання товару в кількості 3000 кг без ПДВ (підстава (первинний документ) - накладна)
** Фінансовий результат відображений без урахування витрат на реалізацію. Подальше оподаткування не розглядається.
Суми фактичних витрат у міру їх виникнення або виявлення відносять потім на дебет рахунку 96 «Резерви майбутніх витрат»; зайво нарахована сума резерву сторнується.
Правильність утворення і використання сум з того чи іншого резерву періодично (а на кінець року обов'язково) перевіряється за даними кошторисів, розрахунків і т.п. і при необхідності коригується методом «червоне сторно» або додаткової записом.
При цьому слід враховувати, що створення резерву на списання можливих втрат товарів в межах затверджених норм в обов'язковому порядку має бути обумовлено в обліковій політиці організації на звітний рік.
При веденні обліку товарних запасів в кількісно-вартісному вимірі сортовим або оперативно-бухгалтерським методом природні втрати обчислюються на товари, реалізовані за період між інвентаризаціями і наявні в залишку на момент проведення інвентаризації на складі (середнього терміну їх зберігання). Цей термін визначається діленням середньодобового залишку товарів за період між інвентаризаціями на одноденний товарообіг за період між інвентаризаціями. У свою чергу середньодобовий залишок товарів розраховується шляхом ділення суми залишку товарів за кожен день міжінвентаризаційний періоду на кількість днів зберігання між інвентаризаціями. Одноденний оборот можна визначити діленням обороту реалізованого за міжінвентаризаційний період товару на кількість календарних днів у цьому періоді.
Оборот по реалізації будь-якого товару за період між інвентаризаціями визначається розрахунковим шляхом на основі показників товарного балансу (картки (сторінки книги складського обліку) кількісного (кількісно-вартісного) обліку руху товарів на складі), при цьому до наявного залишку товару на початок місяця міжінвентаризаційний періоду додають надходження даного товару за даний період і коригують на вибуття товару за період між інвентаризаціями і залишок товару на кінець даного періоду. При цьому:
залишок товару на початок міжінвентаризаційний періоду береться за даними попередньої інвентаризації;
кількість товару, що надійшов за даний період визначається на підставі прибуткових документів за міжінвентаризаційний період;
кількість вибулого товару визначається на підставі видаткових документів;
залишок товару на кінець періоду визначається за даними останньої інвентаризації.
Потім розраховують розмір норми природного убутку, який застосовується в цьому випадку: нарахування природного убутку повинно здійснюватись з розрахунку добової норми шляхом підсумовування нарахованої кількості убутку за кожну наступну добу (крім кондитерських і бакалійних товарів).
Визначивши оборот по реалізації того чи іншого товару за період між інвентаризаціями і помноживши даний оборот на норму природного убутку, можна отримати суму природного убутку для цього товару. Розрахувавши таким чином суму природного убутку по всьому найменуванню товарів, можна визначити загальну суму природного убутку по всіх реалізованих за період між інвентаризаціями товарам. Такий розрахунок досить трудомісткий, тому необхідно відзначити, що він має сенс при наявності відповідних норм.
При розрахунку втрат товарів в межах норм природних втрат треба враховувати, що:
1) якщо в міжінвентаризаційний період на будь-яку дату книжних залишків (фактичних втрат) товару на складі не було, весь оборот по даному товару за передують цій даті при нарахуванні природного убутку в розрахунок не береться;
2) при зберіганні товарів понад передбачені у примітках до Норм граничні терміни подальше нарахування норм не здійснюється;
3) середній термін зберігання обчислюється в повних днях обороту. У разі отримання під час ділення дробового числа воно округляється до цілого, при цьому частки до 0,5 відкидаються, а 0,5 і більше округлюються до одиниці;
4) швидкопсувних товарах, середній термін зберігання яких не перевищує однієї доби, допускається частку до 0,5 прирівнювати до 0,5, а понад - до одиниці;
5) якщо розрахунковий термін зберігання товарів на складі перевищив інвентаризаційний період, застосовуються норми за термін зберігання, що не перевищує тривалість інвентаризаційного періоду.
Розглянемо порядок розрахунку природного убутку при веденні обліку товарних запасів сортовим методом на умовній ситуації.
Надходження, відпуск і залишки вареної ковбаси на підставі даних бухгалтерського обліку за весь інвентаризаційний період визначались в таких кількостях.
Залишок товару на початок дня, кг
Розрахунок природного убутку проводиться за тими позиціями «Порівняльної відомості результатів інвентаризації товарів, матеріалів і тари в торгівлі», за якими (після заліку пересортиці) відображена недостача товару.
На підставі вищенаведених даних визначається:
середній добовий залишок - 745 кг (44 700/60);
одноденний оборот - 293 кг (17 580/60);
середній термін зберігання - 3 доби (745/293).
Згідно таблиці 3.32 розділу II Норм норма природного убутку для ковбаси варено-копченої при температурі зберігання від -1 ° С до -6 ° С із середнім терміном зберігання 3 доби становить 0,15%.
Таким чином, граничний розмір природного убутку ковбаси при обороті 17 580 кг і 3-добовому терміні зберігання становитиме 26,4 кг (17 580 х 0,15 / 100). Недостача понад норми природного убутку - 1,6 кг (28 - 26,4).
У бухгалтерському обліку організації оптової торгівлі списання фактичних втрат товару відображається такими проводками.
Відображено недостачу товару (28 кг х 7000) - (підстава (первинний документ) - порівняльна відомість ТМЦ, відомість результатів виявлених інвентаризацією, бухгалтерська довідка-розрахунок)
Списана недостача товарів в межах встановлених законодавством норм (26,4 х 7000) (підстава (первинний документ) - бухгалтерська довідка-розрахунок, наказ)
Нараховано ПДВ на вартість товару, якого понад встановлені законодавством норми ((196 000 - 184 800) х 10/100) (підстава (первинний документ) - бухгалтерська довідка-розрахунок)
Відображено суму підлягає відшкодуванню недостачі ((196 000 - 184 800) + 1120) (підстава (первинний документ) - наказ, заява працівника, бухгалтерська довідка-розрахунок)
Віднесена на винну особу різниця між ціною реалізації товару, якого бракує і ціною його придбання (1,6 кг х 7000 х 1,03 х 1,10 - 12 320) (підстава (первинний документ) - бхгалтерская довідка-розрахунок, наказ, заява працівника)
Утримано із заробітної плати працівника суму недостачі товару понад встановлені законодавством норми (1,6 кг х 7000 х 1,03 х 1,10) (підстава (первинний документ) - розрахунково-платіжна відомість, наказ, заява працівника, бухгалтерська довідка-розрахунок)
Відображено списання різниці між ціною реалізації і ціною придбання товару (підстава (первинний документ) - бухгалтерська довідка-розрахунок)
Нараховано ПДВ від різниці між ціною реалізації і ціною придбання товару ** (370 х 9,09%) (підстава (первинний документ) - бухгалтерська довідка-розрахунок)
Відображено сальдо позареалізаційних доходів і витрат (370 - 34) (підстава (первинний документ) - бухгалтерська довідка-розрахунок)
Моментом фактичної реалізації по відшкодуванню нестач, псування і розкрадань об'єктів, за винятком робіт і послуг, є день складання порівнювальної відомості чи іншого документа, що підтверджує їх нестачу, псування і розкрадання.
** Пунктами 12.2. 15.5.2 Інструкції № 16 встановлено, що податкова база збільшується на суми і (або) вартість об'єктів, отримані за реалізовані об'єкти понад ціну їх реалізації або інакше пов'язані з оплатою реалізованих об'єктів, за винятком об'єктів, обороти по реалізації яких звільнені від оподаткування. У ситуації, що розглядається оподаткування проводиться за податковою ставкою 9,09% (10/110 х 100), так як при реалізації товару застосовується ставка ПДВ в розмірі 10%.
Крім того, існують деякі особливості розрахунку норм природних втрат за деякими видами продовольчих товарів.
Так, по м'ясу і субпродуктів норма природного убутку додатково диференціюється в залежності від:
виду заморожування (в камерах холодильників з батарейним та змішаним охолодженням; в одноповерхових, багатоповерхових холодильниках);
виду туш (в шкурі, без шкури, зі знятим крупона);
виду ємності холодильників;
кількості годин охолодження м'яса: поза камерами холодильників або в камерах з батарейним і змішаним охолодженням.
Так, в подп.2.1-2.3 п.2 розділу I Норм наведено:
порядок застосування норм і розрахунку природного убутку охолодженого м'яса і субпродуктів при холодильній обробці та зберіганні на холодильниках (таблиці 3.8-3.11 розділу II Норм);
порядок застосування норм і розрахунку природного убутку охолодженого м'яса і м'ясопродуктів при заморожуванні і зберіганні в замороженому стані (таблиці 3.12-3.18 розділу II Норм);
порядок застосування норм і розрахунку природного убутку мороженого м'яса птиці та кролів при холодильній обробці та зберіганні на холодильниках (таблиці 3.19-3.25 розділу II Норм).
За кондитерським товарам (мармелад і пат, пастила і зефір, халва, мед, пряники, пряники і східні солодощі), сухарях, сушках і плодах перероблених природний убуток до 15 діб нараховується за однією нормою без диференціювання за термінами, при зберіганні понад 15 діб норма збільшується пропорційно на певну величину за кожну наступну добу зберігання до 30 діб.
За бакалійним товарам і кондитерських товарах, що не наведені вище, фуражу природний убуток до 15 діб нараховується за однією нормою, понад 15 діб до 30 діб - за іншою нормою без диференціювання за кожну добу зберігання.
Євгенія Командірова, економіст
Примітка. Згідно з додатком до постанови № 129 організації торгівлі всіх форм власності та індивідуальні підприємці на варені ковбасні вироби (включаючи сосиски, сардельки, м'ясні хліби, сальтисон, кров'яні та ліверні ковбаси, паштети) застосовують граничні торговельні надбавки в розмірі 11%.