З цього року вступили в силу зміни, внесені в главу 25 «Податок на прибуток організацій» НК РФ, зокрема, щодо податку на прибуток з доходів від пайової участі в інших організаціях. Ці новації до сих пір не знайшли відображення в зазначених вище розрахунках. Усунути пробіл вирішили фахівці ФНС Росії.
Хто заповнює лист 03
Лист 03 декларації з податку на прибуток заповнюють організації - податкові агенти, які виплачують доходи у вигляді дивідендів. Нагадаємо, податковими агентами визнаються особи, на яких відповідно до НК РФ покладено обов'язки по підрахунку, утриманню у платника податків і перерахуванню податків в бюджетну сис-тему Російської Федерації (п. 1 ст. 24 НК РФ).
Відразу звернемо увагу, що обов'язок щодо заповнення листа 03 декларації з податку на прибуток залежить від складу засновників (учасників) організації. Якщо засновниками компанії є тільки фізичні особи, то заповнювати лист 03 декларації не треба. Адже в цьому випадку організація не визнається податковим агентом з податку на прибуток.
Якщо ж компанія була заснована як фізичними особами, так і органі-зація-ми, то в аркуші 03 декларації необхідно буде вказати дані про дивіденди, що розподіляються на користь засновників - фізичних осіб. Однак ця інформація підлягає розпорядженням тільки для того, щоб був правильно обчислений податок на прибуток з дивідендів на користь засновників-організацій.
Також відзначимо, що організація буде податковим агентом тільки в тому випадку, якщо вона виплатить дивіденди одержувачу, який сам є платником податку на прибуток. В іншому випадку у компанії не буде виникати обов'язки обчислювати і утримувати податок на прибуток. Наприклад, це відноситься до виплати дивідендів іноземної організації, коли на підставі міжнародного договору такий дохід не підлягає оподаткуванню (п. 2 ст. 310 НК РФ).
По-перше, до них віднесені російські компанії при виплаті дивідендів:
По-третє, відповідно до подп. 4 і 5 п. 7 ст. 275 НК РФ податковими агентами визнані депозитарії, які виплачують дивіденди по акціях, випущеним російською організацією, у випадках, якщо:
По-четверте, обов'язки податкового агента повинні виконувати депозитарії, які виплачують (перераховують) на підставі депозитарного договору дивіденди по акціях, випущеним російською організацією, які враховуються:
# 9632; на рахунку депо іноземного номінального утримувача;
# 9632; або на рахунку депо іноземного уповноваженого власника;
# 9632; або на рахунку депо депозитарних програм (подп. 6 п. 7 ст. 275 НК РФ).
Відзначимо, що податок на прибуток утримується депозитарієм в такому випадку відповідно до ст. 310 НК РФ (п. 10 ст. 275 НК РФ).
Правила для листа 03
Податківці відзначили, що організація - емітент акцій, яка прийняла рішення про виплату дивідендів, відображає по рядку 010 аркуша 03 декларації суму дивідендів, що підлягає виплаті тільки тим акціонерам, по відношенню до яких організація-емітент виступає податковим агентом. Цю тезу податкова служба проілюструвала на числовому прикладі.
На загальних зборах акціонерів АТ прийнято рішення про виплату дивідендів у загальній сумі 100 000 руб. Структура реєстру акціонерів АТ така, що 30 000 руб. підлягають виплаті акціонерам, акції яких враховані на особовому рахунку депозитарію - номінального утримувача, а решта 70 000 руб. - акцио-нерам, яким відкриті особові рахунки в реєстрі акціонерів.
Організація-емітент по рядку 010 «Сума дивідендів, що підлягає розподілу між акціонерами (учасниками) в поточному податковому періоді - всього» листа 03 декларації повинна відобразити 70 000 руб. тобто без урахування сум, які підлягають виплаті акціонерам через депозитарій.
За рядками 020-043 АТ вкаже суми дивідендів, нарахованих тим організаціям і фізичним особам, по відношенню до яких дана організація-емітент виступає податковим агентом.
Сума дивідендів в розмірі 30 000 руб. перерахована депозитарію без утримання податку, включається організацією-емітентом в рядок 044 аркуша 03 декларації. З цієї ж рядку відображається сума дивідендів, що підлягають розподілу на користь акціонерів (учасників), які не є платниками податків.
Припустимо, що засновниками АТ є тільки російські компанії. Тоді по рядку 040 «Дивіденди, що підлягають розподілу російським акціонерам (учасникам), - всього» лисиць-та 03 декларації буде зазначено суму 70 000 руб.
Але показник цього рядка складається із суми термін 041-044. А як ми сказали вище, по рядку 044 будуть вказані дивіденди, що виплачуються через депозитарій. Тому показник рядка 040 буде відрізнятися від показників за рядками 041, 042, 043 і 044 на -суму дивідендів, перерахованих депозитаріям - номінальним власникам.
По інших рядках декларації відображаються наступні дані. За рядку 070 показуються суми дивідендів, які отримані самим емітентом від російських і іноземних організацій в попередньому і в поточному податковому періоді до розподілу дивідендів між акціонерами (учасниками). Тобто тут вказуються суми, які компанія раніше не враховувала при розрахунку податку на прибуток з доходів у вигляді дивідендів.
Із суми дивідендів, зазначених по рядку 070, по рядку 071 аркуша 03 відображається сума дивідендів, отримана самої російської організацією, за винятком дивідендів, зазначених у підп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, з яких податок на прибуток обчислений за нульовою ставкою.
Зверніть увагу: по рядках 070 і 071 відображається сума отриманих дивідендів за вирахуванням утриманого з цих сум податку на прибуток джерелом виплати.
За рядку 090 аркуша 03 вказується сума дивідендів, яка використовується для розрахунку податку на прибуток. Якщо показник по рядку 090 від'ємний, то обов'язок по сплаті податку на прибуток не виникає. Відповідно, по рядках 091-120 необхідно проставити прочерки.
Показник рядка 090 буде відрізнятися від суми показників рядків 091 і 092, якщо дивіденди виплачуються і іншим особам, крім російських організацій. Справа в тому, що по рядках 091 і 092 наводяться дані за сумами дивідендів по російським організаціям, оподатковуваним за ставками 9 і 0% відповідно.
Показники рядків 091 і 092 визначаються як сума даних про розміри податкових баз по кожному платнику податків. При цьому по кожному отримувачу розрахунок здійснюється за формулою, наведеною в п. 5 ст. 275 НК РФ, без застосування податкової ставки з податку на прибуток.
За рядку 100 відбивається обчислена сума податку на прибуток, яка повинна дорівнювати сукупності сум податку, обчисленого по кожному платнику податків - російської організації, зазначеної в подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ.
Рядок 110 призначена для суми податку на прибуток, обчисленої з дивідендів, які були виплачені в попередні звітні (податкові) періоди на підставі кожного рішення про розподіл доходів від пайової участі. А рядок 120 - для суми податку на прибуток, яка нарахована з дивідендів, виплачених в останньому кварталі (місяці) звітного (податкового) періоду на підставі кожного рішення про розподіл доходів від пайової участі.
Розраховуємо податок з дивідендів
Н = К x Сп x (Д1 - Д2), де:
Н - сума податку, яка підлягає утриманню у одержувача дивідендів;
К - відношення суми дивідендів, що розподіляються на користь одержувача дивідендів, до загальної суми підлягають розподілу дивідендів;
Сп - податкова ставка (0%, 9% - для російських організацій);
Д1 - загальна сума дивідендів, що розподіляються на користь всіх одержувачів. Цей показник фахівці податкових органів рекомендували розраховувати за такою формулою:
Д1 = ряд. 020 + р. 030 + стор. 041 + + р. 042 + стор. 043 + стор. 044
Д2 - сума дивідендів, отриманих самою організацією, що розподіляє дивіденди, в поточному і попередніх звітних (податкових) періодах, якщо раніше ці суми не брали участь у розрахунку оподатковуваного доходу. При цьому в неї не включаються дивіденди, які оподатковуються за ставкою 0% відповідно до подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ. У показник «Д2» включаються суми дивідендів, які були отримані в поточному звітному (податковому) періоді і попередніх звітних (податкових) періодах. Цьому показнику відповідає рядок 071 лисиць-та 03 декларації.
Різниці показників (Д1 - Д2) формули відповідає показник рядка 090 аркуша 03 декларації. При цьому по рядку 090 аркуша 03 декларації відображається сума дивідендів, яка використовується для обчислення податку, яка розраховується за такою формулою:
стр. 090 = ряд. 020 + р. 030 + + р. 041 + стор. 042 + стор. 043 + + р. 044 - стор. 071
Звернемо увагу, що формула, передбачена п. 5 ст. 275 НК РФ, застосовується у всіх випадках виплати доходів у вигляді дивідендів по акціях, випущеним російською організацією. Виняток - випадок, передбачений п. 6 ст. 275 НК РФ. У цій нормі встановлено спеціальний порядок розрахунку податку з дивідендів, одержувачами яких є іноземна організація і (або) фізична особа - нерезидент РФ. Формула, передбачена п. 5 ст. 275 НК РФ, в цьому випадку не застосовується.
На загальних зборах акціонерів АТ прийнято рішення про виплату дивідендів у сумі 200 000 руб. При цьому було прийнято рішення виплатити:
- 40 000 рублів акціонерам - російським організаціям, які вказані в подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ;
- 160 000 руб. акціонерам-гражда-нам, з доходів у вигляді дивідендів яких утримується -НДФЛ на підставі ст. 214 і п. 2 ст. 275 НК РФ.
Дивідендів, отриманих самим АТ після дати розподілу дивідендів між акціонерами (учасниками) у попередньому податковому періоді, а також з початку поточного податкового періоду до дати розподілу дивідендів між акціонерами (учасниками), в тому числі розкритих по рядку 071, у організації-емітента немає.
При заповненні аркуша 03 декларації з податку на прибуток АТ слід відобразити:
- по рядку 010 - 200 000 руб .;
- по рядку 040 - 200 000 руб .;
- по рядку 041 - 40 000 руб .;
- по рядку 043 - 160 000 руб .;
- по рядку 090 - 200 000 руб .;
- по рядку 091 - 40 000 руб.
Для обчислення податку на прибуток за формулою, наведеною в п. 5 ст. 275 НК РФ, визначимо:
1. Показник «К». Його значення становитиме 0,2 (40 000 руб. 200 000 руб.). Це показник відношення дивідендів, виплачених акцио-Неру - російської організації, до загальної суми дивідендів, які були виплачені всім учасникам АТ.
2. Показник «Д1». Його значення становитиме 200 000 руб. (Стор. 020 + стор. 030 + стор. 041 + + р. 042 + стор. 043 + стор. 044).
3. Показник «Д2». Його значення буде дорівнювати нулю, оскільки у самого АТ відсутні дивіденди, отримані ним в поточному і попередніх звітних (податкових) періодах, за умови, що раніше ці суми не брали участь у розрахунку оподатковуваного доходу.
4. Різницю показників (Д1 - Д2). Вона становить 200 000 руб. Це значення береться з рядка 090 і розраховується як сума рядків 020, 030, 041, 042, 043, 044 за вирахуванням рядка 071.
Ставка податку на прибуток становить 9% (подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ). Податок на прибуток, який підлягає утриманню АТ з доходів у вигляді дивідендів, що виплачуються акціонеру-організації, складе 3600 руб. (0,2 x 9% x 200 000 руб.).
Далі при заповненні рядків листа 03 декларації АТ слід вказати:
- по рядку 100 - 3600 руб .;
- по рядку 120 - 3600 руб.
Депозитарій - це професійний учасник ринку цінних паперів, здійснює депозитарну діяльність (ст. 7 Федерального закону від 22.04.96 № 39-ФЗ «Про ринок цінних паперів»). До неї відноситься:
# 9632; надання послуг зі зберігання сертифікатів цінних паперів;
# 9632; і (або) надання послуг з обліку та переходу прав на цінні папери.