Пропорція для розподілу ПДВ: виручка з ПДВ чи без?
Перш ми вели мову про прямі витрати. Але організація також несе непрямі (загальногосподарські) витрати, які одночасно беруть участь як в оподатковуваних, так і в неоподатковуваних ПДВ операціях. Це орендна, плата, комунальні витрати і т.д. Ось тут уже бухгалтер не може відразу сказати, на який субрахунок 19-го рахунку віднести суму врахованого в цих витратах ПДВ. У такій ситуації суму «вхідного» податку треба визначати розрахунковим шляхом, використовуючи відповідну пропорцію.
Пропорція «визначається виходячи з вартості відвантажених товарів (робіт, послуг), майнових прав, операції з реалізації яких підлягають оподаткуванню (звільнені від оподаткування), в загальній вартості товарів (робіт, послуг), майнових прав, відвантажених за податковий період».
Податковий кодекс не роз'яснює, яку саме вартість товарів (робіт, послуг) треба брати при розрахунку пропорції: з ПДВ чи без ПДВ? Звичайно, по неоподатковуваних операціях виручка не містить в собі суму податку. Але ось в оподатковуваних товари (роботи, послуги) ПДВ «сидить». Як же бути в цій ситуації бухгалтеру, який хоче визначати пропорцію в цілях розподілу вхідного ПДВ?
Звичайно, організаціям вигідніше брати в розрахунок показник виручки, що включає в себе ПДВ. У цьому випадку «оподатковувана частка» буде більше, відповідно, і сума податкового вирахування виявиться більше. Але чиновники вважають, що організаціям слід брати виручку без ПДВ. При цьому вони посилаються на порівнянність показників (лист Мінфіну Росії від 20.05.05 № 03-06-05-04 / 137).
Пропорція за даними кварталу: складності
Як вже говорилося раніше, пропорція для розподілу ПДВ розраховується за показниками виручки за податковий період. Раніше, коли податковим періодом був місяць, проблеми з роздільним урахуванням не виникало. Але зі зміною податкового періоду (замість місяця - квартал) у організацій стали виникати складнощі при веденні окремого обліку. Адже звітним періодом з метою бухгалтерського обліку є місяць.
Радити «притримати» перенесення вартості об'єкта з рахунку 08 на рахунок 01 неправильно, так як це буде суперечити і ПБУ 6/01 і главі 25 Податкового кодексу. Крім того, такий підхід обернеться податковими ризиками з податку на майно.
В результаті виникає питання: куди подіти ту частину «вхідного» ПДВ, яка не підлягає відрахуванню, так як відноситься до неоподатковуваного виду діяльності? По-хорошому, вона повинна враховуватися в первісної вартості ОЗ. Але на момент формування первісної вартості величина не підлягає відрахуванню частини ПДВ невідома.
Пропорція за даними кварталу: оптимальний варіант
Деякі фахівці пропонують обчислювати пропорцію щомісяця, але ми вважаємо такий підхід ризикованим. Мінфін досить ясно висловив своє неприйняття подібного методу. В офіційних роз'ясненнях (листи від 26.06.08 № 03-07-11 / 237, від 12.11.08 № 03-07-07 / 121) Мінфін вказав: пропорцію для розрахунку сум ПДВ треба розраховувати за даними поточного податкового періоду, тобто кварталу .
А деякі організації і зовсім розраховують пропорцію за даними виручки за попередній квартал. Вони вважають, що закріпивши такий варіант в обліковій політиці, вони убезпечать себе він претензій з боку ИФНС. Однак ризики все одно існують. Наприклад, столичні податківці знаходять такий підхід незаконним (лист УФНС по м Москві від 29.12.07 № 19-11 / 125469).
Коли внести дані в книгу покупок?
Питання із заповненням книги покупок виникає через те, що на момент отримання від постачальника рахунку-фактури за видатками, які належать як до оподатковуваним, так і до неоподатковуваних операціях, невідома пропорція, по якій «дробиться» ПДВ. Справа в тому, що в звичайній ситуації «вхідний» рахунок-фактура реєструється в книзі покупок відразу. При цьому обов'язково повинна дотримуватися хронологія. Але в даній ситуації організації не можуть скористатися цим порядком, так як в книгу покупок повинна потрапити тільки та частина «вхідного» податку, яка відноситься до операцій, що оподатковуються ПДВ. А цю частину бухгалтер на момент отримання рахунку-фактури від постачальника ще не знає. Він її може визначити лише за наслідками податкового періоду, тобто за підсумками кварталу.
Деякі реєструють рахунок-фактуру в книзі покупок в момент її отримання, а потім (останнім числом кварталу) реєструють її ще раз. Але при повторній реєстрації та частина показників, яка припадає на неоподатковувані ПДВ операції, мінус. В принципі, вдаючись до такого способу, організації нічим не ризикують, адже в кінцевому підсумку до суми податкових відрахувань по декларації потраплять вірні дані.
Правило «п'яти відсотків»
У Податковому кодексі РФ є дуже цікава норма, яка дозволяє деяким організаціям приймати до відрахування весь податок, навіть якщо вони здійснюють і оподатковувані, і не обкладаються ПДВ операції. В абзаці дев'ятому пункту 4 статті 170 Податкового кодексу сказано: платник податків має право не вести окремий облік за умови, що «частка сукупних витрат на виробництво товарів (робіт, послуг), операції з реалізації яких не підлягають оподаткуванню, не перевищує 5 відсотків загальної величини сукупних витрат на виробництво ».
Складнощі і суперечки під час податкових перевірок виникають в зв'язку з тим, що норма, що дозволяє не вести окремий облік, прописана недостатньо чітко. І основне питання: хто може застосовувати правило «п'яти відсотків»?
По-перше, в даному абзаці йдеться виключно про витрати на виробництво. Таким чином, при буквальному тлумаченні цієї норми можна зробити висновок, що торгові організації (в тому числі і «вмененщікі) застосовувати пільгові положення не має права. Саме таким чином і міркують деякі податківці на місцях.
Однак Мінфін в одному з роз'яснень, що стосуються застосування «правила п'яти відсотків», висловився на користь організацій (лист від 29.01.08 № 03-07-11 / 37). Чиновники вказали, що цю норму можна застосовувати і щодо торговельної діяльності.
Правда, в цьому листі йшлося виключно про торговельних організаціях взагалі, і застереження, що такі організації платять ЕНВД, не було. Тому не виключено, що в відношенні «торговців-вмененщіков» чиновники не змінили своєї думки: правило «п'яти відсотків» поширюється тільки на платників ПДВ. А платники ЕНВД до таких не належать. Тому і застосовувати це правило вони не мають права (листа Мінфіну Росії від 08.07.05 № 03-04-11 / 143, ФНС Росії від 31.05.05 № 03-1-03 / 897/8 @).
Найцікавіше, що ВАС РФ розглядав подібні суперечки, що виникли між податківцями та «вменещікамі», і в різний час виносив різні вердикти. У визначенні ВАС РФ від 30.04.08 № 3302/08 зроблено висновок: норма про п'ять відсотках стосуються тільки виробничих витрат на товари, які виготовляються платником податків. І якщо організація не є виробником товарів, а лише реалізує їх, будучи щодо роздрібної торгівлі «вмененщікі», у неї відсутнє право на застосування зазначеної норми. А у визначенні ВАС РФ від 15.08.08 № 10210/08 суд висловив протилежну думку, підтримавши «вмененщікі».
При цьому відзначимо, що організаціям, що надають послуги, чиновники дозволяють користуватися правилом «п'яти відсотків» (лист Мінфіну Росії від 22.02.07 № 03-07-08 / 24).
По-друге, не ясно, які саме витрати (тільки прямі або прямі і непрямі) необхідно брати до уваги, щоб визначити, чи дотримується компанією п'ятивідсотковий ліміт?
Відповідь на це питання дав Мінфін Росії в листі від 29.12.08 № 03-07-11 / 387. У ньому сказано, що при визначенні зазначеного 5-процентного показника сукупних витрат враховуються як прямі витрати на виробництво і реалізацію товарів (робіт, послуг), так і інші витрати, пов'язані з виробництвом і реалізацією цих товарів і послуг.