З урахуванням положень п. 2 ст. 38, п. 1 ст. 39 НК РФ, ст. 29 Закону N 39-ФЗ датою реалізації акцій (за датою переходу прав на них до покупця) є дата внесення прибуткового запису по особовому рахунку набувача акцій в системі ведення реєстру власників цінних паперів акціонерного товариства або, якщо акції враховуються у депозитарію, дата внесення прибуткового запису по рахунку депо набувача.
Для цілей оподаткування прибутку виручка від продажу акцій визнається доходом від реалізації (п. 1 ст. 249 НК РФ).
Особливості визначення податкової бази за операціями з цінними паперами встановлені ст. 280 НК РФ.
Згідно п. 2 ст. 280 НК РФ доходи платника податків від операцій з реалізації або іншого вибуття цінних паперів (в тому числі погашення) визначаються, зокрема, виходячи з ціни реалізації чи іншого вибуття цінних паперів.
Відповідно до п. 6 ст. 280 НК РФ з цінних паперів, не обертаються на організованому ринку цінних паперів, фактична ціна операції приймається для цілей оподаткування, якщо вона знаходиться в інтервалі між мінімальною і максимальною цінами, визначеними виходячи з розрахункової ціни цінного паперу та граничного відхилення цін, встановленого в розмірі 20 % у бік підвищення або зниження від розрахункової ціни цінного паперу.
На підставі п. 2 Порядку передбачено, що розрахункова ціна необращающіхся цінного паперу може бути визначена:
- як ціна, розрахована виходячи з існуючих на ринку цінних паперів цін цього цінного паперу відповідно до п. 4 Порядку;
- як вартість цінних паперів, розрахована організацією за правилами, передбаченими п.п. 5-19 Порядку;
- як оцінна вартість цінного папера, визначена оцінювачем.
При відсутності інформації про існуючі на ринку цінних паперів цінах цих цінних паперів організацією можуть застосовуватися другий і (або) третій способи визначення розрахункової ціни.
При цьому згідно з п. 12 Порядку у разі, якщо визначена відповідно до правил п.п. 5-11 Порядку розрахункова ціна акції має від'ємне значення, відповідна розрахункова ціна приймається рівною нулю.
Відповідно до абзацу четвертого п. 2 ст. 280 НК РФ витрати при реалізації (або іншому вибутті) цінних паперів визначаються виходячи з ціни придбання цінних паперів (включаючи витрати на їх придбання), а також витрат на їх реалізацію.
При реалізації цінних паперів витратою визнається ціна придбання реалізованих цінних паперів, розрахована з урахуванням установленого платником податку методу обліку цінних паперів (ФІФО, за вартістю одиниці) (п. 9 ст. 280, ст. 329 НК РФ).
Відзначимо, що з положень, встановлених п. 6 ст. 280 НК РФ, у разі реалізації (придбання) цінних паперів, не обертаються на організованому ринку цінних паперів, за ціною нижче мінімальної (вище максимальної) ціни, визначеної виходячи з розрахункової ціни цінного паперу та граничного відхилення цін, при визначенні фінансового результату для цілей оподаткування приймається мінімальна (максимальна) ціна, визначена виходячи з розрахункової ціни цінного паперу та граничного відхилення цін.
Таким чином, в даному випадку, якщо фактична ціна операції (1 200 000 руб. За акцію) вище розрахункової ціни, зменшеної на 20%, то ціною угоди, яка обліковується при обчисленні податку на прибуток, визнається фактична ціна реалізації.
В іншому випадку ціною угоди, яка обліковується при обчисленні податку на прибуток, визнається розрахункова ціна, зменшена на 20%.
Дохід, отриманий від операції реалізації зазначених акцій, може бути зменшений на витрати, понесені організацією при придбанні цих акцій. При цьому, слід враховувати, що якщо ціна придбання акції не перевищує розрахункову ціну акції, визначену на дату придбання акцій і збільшену на 20%, то в цілях податкового обліку ціною придбання вищевказаних акцій слід визнати фактичну ціну придбання, яка в даному випадку становить 1000 рублів за акцію.
В іншому випадку ціною придбання акції з метою оподаткування слід визнати розрахункову ціну акції, визначену на дату їх придбання і збільшену на 20%.
При цьому організація при реалізації цінних паперів (акцій) може врахувати у складі витрат також витрати на їх реалізацію.
Відповідно до пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ об'єктом оподаткування ПДВ визнаються операції з реалізації товарів (робіт, послуг, майнових прав) на території РФ. Перелік операцій, що не підлягають оподаткуванню ПДВ, встановлений ст. 149 НК РФ.
Підпункт 12 п. 2 ст. 149 НК РФ встановлює, що не підлягає оподаткуванню (звільняється від оподаткування) реалізація, зокрема, цінних паперів.
В такому випадку, беручи до уваги норми пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ, організації-продавцю формально слід виписати рахунок-фактуру. Разом з тим п. 4 ст. 169 НК РФ передбачає, що за операціями реалізації цінних паперів (за винятком брокерських та посередницьких послуг) рахунки-фактури платниками податків не складаються.
При цьому відповідно до п. 4 ст. 149 НК РФ організація зобов'язана вести окремий облік таких операцій для цілей роздільного обліку сум ПДВ по придбаних товарах (роботах, послугах), що підлягають і не підлягають відрахування (у тому числі по загальногосподарських витрат) в порядку, встановленому в ст. 170 НК РФ.
Правила формування в бухгалтерському обліку і бухгалтерської звітності інформації про фінансові вкладення організації визначені ПБО 19/02 "Облік фінансових вкладень" (далі ПБУ 19/02).
На підставі п. 3 ПБО 19/02 до фінансових вкладень організації відносяться в тому числі цінні папери інших організацій.
Вибуття фінансових вкладень визнається в бухгалтерському обліку організації на дату одноразової припинення дії умов прийняття їх до бухгалтерського обліку, наведених в п. 2 ПБУ 19/02, в тому числі при їх продажу (п. 25 ПБУ 19/02).
Тобто на дату переходу прав на акції до покупця організація визнає ціну їх реалізації в складі інших доходів (п. 7 ПБО 9/99 "Доходи організації", п.п. 25, 34 ПБО 19/02).
Згідно п. 26 ПБУ 19/02 при вибутті активу, прийнятого до бухгалтерського обліку в якості фінансових вкладень, за яким не визначається поточна ринкова вартість, його вартість визначається виходячи з оцінки, яка визначається одним із таких способів:
- за первісною вартістю кожної одиниці бухгалтерського обліку фінансових вкладень;
- за середньою первісної вартості;
- за первісною вартістю перших за часом придбання фінансових вкладень (спосіб ФІФО).
Застосування одного з зазначених способів по групі (виду) фінансових вкладень проводиться виходячи з припущення послідовності застосування облікової політики.
Відповідно до п. 11 ПБО 10/99 "Витрати організації" і абзацом другим п. 25, п. 26 ПБО 19/02 продаж акцій в бухгалтерському обліку відображається як вибуття фінансових вкладень, при цьому початкова вартість проданих акцій списується до складу інших витрат.
При цьому в бухгалтерському обліку продавця акцій можуть бути зроблені такі записи:
Дебет 76 Кредит 91, субрахунок "Інші доходи"
- врахована сума доходу від реалізації акцій;
Дебет 91, субрахунок "Інші витрати" Кредит 58, субрахунок "Паї та акції"
- Списана облікова вартість акцій.
Відповідь підготував:
Експерт служби Правового консалтингу ГАРАНТ
Овчинникова Світлана
Контроль якості відповіді:
Рецензент служби Правового консалтингу ГАРАНТ
професійний бухгалтер Родюшкін Сергій
Матеріал підготовлений на основі індивідуальної письмової консультації, наданої в рамках послуги Правовий консалтинг.