Видаючи гарантію, організація приймає на себе зобов'язання безоплатно (для покупця, замовника) усунути виявлені в майбутньому недоліки товарів, готової продукції (робіт). У деяких випадках організація повинна визнати в бухгалтерському обліку оцінне зобов'язання. Це потрібно зробити, якщо одночасно виконуються наступні умови:
- протягом певного періоду організація зобов'язана проводити ремонт реалізованих товарів, готової продукції (робіт), так як видала на них гарантію;
- існує ймовірність того, що економічні вигоди, необхідні для виконання оцінного зобов'язання, зменшаться;
- величина оцінного зобов'язання може бути обгрунтовано оцінена.
Дорогі читачі! Наші статті розповідають про типові способи вирішення податкових та юридичних питань, але кожен випадок носить унікальний характер.
Коли створюється резерв
Ситуація: чи повинні створювати резерв на гарантійний ремонт торговельні організації, якщо витрати на такий ремонт згодом відшкодовує виробник?
При цьому обов'язок створення резерву не ставиться в залежність від того, отримує організація торгівлі компенсацію витрат на гарантійний ремонт чи ні.
Суми, отримані від виробника в якості відшкодування витрат на гарантійний ремонт, враховуйте в складі інших доходів (п. 7 ПБУ 9/99).
Величина оціночного зобов'язання
Ситуація: як визначити дату реалізації продукції (товару) для створення резерву на гарантійний ремонт (гарантійне обслуговування), якщо реалізація продукції (товарів) відбувається через комісіонера?
Якщо продукція (товари) реалізуються за договором комісії (п. 1 ст. 990 ЦК України), то датою реалізації визнається дата, зазначена в звіті комісіонера (ст. 999 ЦК України). При такому варіанті продажів організація має право створювати резерв на гарантійний ремонт тільки після отримання звіту комісіонера. Дата цього звіту і буде датою створення резерву.
У бухобліку нарахування резерву на гарантійний ремонт відбивайте на рахунку 96 «Резерви майбутніх витрат» по субрахунку «Резерв на гарантійний ремонт» (Інструкція до плану рахунків):
Дебет 20 (23, 44), 91-2 Кредит 96 субрахунок «Резерв на гарантійний ремонт»
- проведені відрахування в резерв на гарантійний ремонт.
Якщо передбачуваний термін виконання оцінного зобов'язання перевищує 12 місяців після звітної дати, потрібно визначити, яку суму резерву списати до витрат поточного звітного періоду, а яку в наступні звітні періоди. Для цього потрібно порахувати:
- наведену вартість забезпечення зобов'язання;
- витрати, що збільшують зобов'язання в наступні звітні періоди.
Наведена вартість забезпечення зобов'язання (сума резерву, яку можна списати до витрат поточного періоду) обчислюється за формулою:
Наведена вартість забезпечення зобов'язання
Наведений вище порядок розрахунку застосовують також організації, які прописали в обліковій політиці, що коректують з урахуванням коефіцієнта дисконтування оціночні зобов'язання, термін виконання яких становить менше 12 місяців після звітної дати.
Приклад відображення в бухобліку відрахувань в резерв на гарантійний ремонт товарів. За реалізованим товарам організація надає гарантію на три роки
Щоб визначити величину резерву, бухгалтер розрахував коефіцієнт дисконтування:
1. (1 + 0,14) 2 = 0,76947.
Так як в податковому обліку резерв на гарантійний ремонт «Гермес» не створює, в бухобліку виникають тимчасові різниці і відповідний їм відстрочений податковий актив.
У нормативно-правових актах з бухгалтерського обліку не вказано, як розподіляти між звітними періодами витрати по формуванню і збільшенню резерву на гарантійний ремонт. «Гермес» встановив в обліковій політиці, що розподіляє такі витрати рівномірно з урахуванням кількості місяців нарахування резерву, що припадають на календарний рік.
Крім того, бухгалтер розрахує збільшену (наведену) вартість резерву:
В обліку «Гермес» зробить такі записи.
Дебет 44 Кредит 96 субрахунок «Резерв на гарантійний ремонт»
- 923 364 руб. - відображено оцінне зобов'язання на гарантійний ремонт;
Дебет 09 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 184 673 руб. (923 364 руб. × 20%) - відображено відкладений податковий актив.
Дебет 09 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 4309 руб. (21 545 руб. × 20%) - відображено відкладений податковий актив.
Дебет 09 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 6464 руб. (32 318 руб. × 20%) - відображено відкладений податковий актив.
Дебет 09 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 6464 руб. (32 318 руб. × 20%) - відображено відкладений податковий актив.
Дебет 09 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 6464 руб. (32 318 руб. × 20%) - відображено відкладений податковий актив.
Дебет 09 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 7067 руб. (35 333 руб. × 20%) - відображено відкладений податковий актив.
Дебет 09 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 7368 руб. (36 841 руб. Х 20%) - відображено відкладений податковий актив.
Дебет 09 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 7368 руб. (36 841 руб. × 20%) - відображено відкладений податковий актив.
Дебет 09 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 7368 руб. (36 841 руб. × 20%) - відображено відкладений податковий актив.
Дебет 96 субрахунок «Резерв на гарантійний ремонт» Кредит 91-1
- 1 200 000 руб. - відновлений в доходах невикористаний резерв на гарантійний ремонт;
Дебет 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток» Кредит 09
- 237 544 руб. ((1 200 000 руб. - 12 280 руб.) × 20%) - погашений відстрочений податковий актив.
Порядок обліку витрат на створення резерву для розрахунку податку на прибуток встановлено статтею 267 Податкового кодексу РФ.
Суму відрахувань у резерв розрахуйте за формулою:
Сума відрахувань у резерв на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування
При розрахунку граничного розміру відрахувань до резерв враховуйте показники наступним чином. Показники потрібно взяти за три попередні роки. Якщо товари (роботи), на які надається гарантія, організація реалізує менше трьох років, то показники беруться за фактичний період реалізації гарантійних товарів (робіт).
Якщо раніше організація не брала на себе гарантійних зобов'язань, то граничний розмір відрахувань у резерв визначте як суму очікуваних витрат. Цей показник розрахуйте за планом виконання гарантійних зобов'язань з урахуванням терміну їх гарантії і орієнтовних витрат на ремонт.
Приклад відображення в бухобліку і при оподаткуванні витрат на створення резерву на гарантійний ремонт
Щоб сформувати резерв на гарантійний ремонт в податковому обліку, «Гермес» порахував виручку від реалізації телевізорів за попередні три роки. Цей показник склав 10 000 000 руб. (без урахування ПДВ). Витрати на гарантійний ремонт телевізорів за той же період склали 500 000 руб. Граничний розмір відрахувань у резерв на гарантійний ремонт дорівнює:
500 000 руб. 10 000 000 руб. × 100% = 5%.
Різниці між бухгалтерським і податковим обліком
У бухгалтерському та податковому обліку резерв на гарантійний ремонт формується по-різному. Тому в бухобліку утворюються різниці відповідно до ПБУ 18/02. Різниці не виникнуть в тому випадку, якщо організація не створює резерв на гарантійний ремонт в податковому обліку і не визнає оцінне зобов'язання в бухобліку.
Незалежно від обраного об'єкта оподаткування організації, які застосовують спрощенку, при розрахунку єдиного податку не має права враховувати витрати на створення будь-яких резервів. У тому числі і резерву на гарантійний ремонт (гарантійне обслуговування). Такий вид витрат не передбачений статтею 346.16 Податкового кодексу РФ. Якщо організація сплачує єдиний податок з різниці між доходами і витратами, фактичні витрати на гарантійний ремонт зменшують податкову базу на загальних підставах (пп. 25 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Об'єктом оподаткування ЕНВД є поставлений дохід від певного виду діяльності (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Тому на розрахунок ЕНВД створення резерву на гарантійний ремонт (гарантійне обслуговування) не впливає.
ОСНО і ЕНВД
При розрахунку податку на прибуток організація може врахувати лише частину витрат на створення резерву. На розрахунок ЕНВД створення резерву на гарантійний ремонт (гарантійне обслуговування) не впливає.