Платежі за договором оренди з правом викупу складаються з двох складових: безпосередньо орендної плати і викупної платежу. Відповідно орендодавцю в обліку потрібно розділяти ці платежі і своєчасно визнавати їх для цілей бухгалтерського обліку та оподаткування.
Орендна плата
Орендодавець в обліковій політиці визначає, чи є доходи від здачі майна в оренду доходами від звичайних видів діяльності чи ні. Залежно від цього в бухгалтерському обліку орендні платежі можуть бути віднесені до доходів від реалізації або до операційних доходів (п. 5 ПБУ 9/99 «Доходи організації»). У податковому обліку це будуть доходи від реалізації, або позареалізаційні доходи (п. 4 ст. 250 НК РФ).
Прибуток від операцій по здачі майна в оренду орендодавець розраховує в загальному порядку. Вона визначається як різниця між отриманими орендними платежами і пов'язаними з їх отриманням витратами (амортизація та інші).
викупні платежі
До переходу права власності на майно до орендаря орендодавець не враховує при розрахунку податку на прибуток викупні платежі. Вони розцінюються як кошти, отримані від інших осіб у порядку попередньої оплати, і відповідно до підпункту 1 пункту 1 статті 251 НК РФ податком на прибуток не обкладаються (якщо орендодавець використовує метод нарахування). У бухгалтерському обліку отримані аванси доходами також не визнаються (п. 3 ПБО 9/99).
При реалізації орендованого майна, що амортизується дохід від операції визначають як різницю між продажною ціною і залишковою вартістю цього майна за даними податкового обліку. Отриманий дохід також зменшують на суму витрат, пов'язаних з реалізацією цього майна (п. 1 ст. 268 НК РФ).
На дату переходу права власності на майно (дату закінчення договору оренди та повної виплати викупної ціни) орендодавець списує з балансу майно і передає його на баланс орендаря.
Договором передбачено, що після закінчення терміну оренди обладнання переходить у власність орендаря за умови внесення ним всієї викупної ціни.
Розрахунки проводяться в останній день поточного місяця.
Згідно облікову політику ТОВ «Власник» доходи і витрати з метою оподаткування прибутку визначаються за методом нарахування; обов'язок по сплаті ПДВ виникає в міру відвантаження товарів, здача в оренду не є основним видом діяльності організації.
У бухгалтерському обліку ТОВ «Власник» відображені операції.
Дебет 08 Кредит 60
- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - придбано обладнання;
Дебет 19 Кредит 60
- 18 000 руб. - Відображено суму ПДВ, пред'явлена продавцем до сплати;
Дебет 01 субрахунок «Основні засоби в експлуатації» Кредит 08-4
- 100 000 руб. - обладнання введено в експлуатацію;
Дебет 60 Кредит 51
- 118 000 руб. - проведена оплата постачальнику;
Дебет 68 Кредит 19
- 18 000 руб. - Прийнята до відрахування сума ПДВ, уплаченнаяпродавцу (подп. 1 п. 2 ст. 171 і п. 1 ст.172 НК РФ).
Дебет 44 Кредит 02 «Амортизація основних засобів, що знаходяться в експлуатації»
- +1667 руб. (100 000 руб. 5 років. 12 міс.) - нарахована амортизація за місяць.
Дебет 01 субрахунок «Основні засоби, передані в оренду» Кредит 01 субрахунок «Основні засоби в експлуатації»
- 100 000 руб. - передано обладнання за договором оренди з правом викупу;
Дебет 02 субрахунок «Амортизація основних засобів, що знаходяться в експлуатації» Кредит 02 субрахунок «Амортизація основних засобів, переданих в оренду»
- 3334 руб. (1667 руб. Х 2 міс.) - відображено суму амортизації, нарахована за обладнанню, переданому за договором оренди до моменту його передачі. Для зручності нараховану амортизацію по експлуатованих основних засобів і зданим в оренду організація враховує на різних субрахунках;
Дебет 91-2 Кредит 02 субрахунок «Амортизація основних засобів, переданих в оренду»
Дебет 76 Кредит 91-1
-2360 руб. - визнаний операційний дохід від здачі обладнання в оренду;
Дебет 91-2 Кредит 68
- 360 руб. - нарахований ПДВ з визнаного операційного доходу;
Дебет 91-9 Кредит 99
- 333 руб. (2360 - 360 - 1667) - відображено дохід від здачі майна в оренду;
Дебет 51 Кредит 76
- 2360 руб. - отримана орендна плата.
Як розділити доходи
Якщо орендар перераховує викупну ціну одночасно з орендною платою, бухгалтеру потрібно в документах і в обліку розділити орендні платежі і отримані аванси в рахунок викупної ціни.
Для орендодавця щомісячні платежі в рахунок погашення викупної ціни, як ми вже сказали, не визнаються доходами організації ні в бухгалтерському, ні в податковому обліку. Протягом терміну оренди щомісяця робляться записи:
Дебет 51 Кредит 62 субрахунок «Розрахунки з орендарем за авансами одержаними»
- 8850 руб. - отримано щомісячний викупної платіж від орендаря.
ТОВ «Власник» щомісяця обчислює і сплачує до бюджету ПДВ з сум отриманих авансів на підставі підпункту 1 пункту 1 статті 162 НК РФ. Податок в цьому випадку обчислюється за ставкою 18/118 відсотків (п. 4 ст. 164 НК РФ):
Дебет 62 субрахунок «Розрахунки з орендарем за авансами одержаними» Кредит 68
- 1350 руб. - нарахований ПДВ з отриманого авансом викупного платежу.
Після переходу права власності на обладнання:
Дебет 62 субрахунок «Розрахунки з орендарем по викупу майна» Кредит 91-1
- 106 200 руб. - відображена викупна вартість обладнання;
Дебет 91-2 Кредит 68
- 16 200 руб. - нарахований ПДВ з викупної ціни;
Дебет 68 Кредит 62 субрахунок «Розрахунки з орендарем за авансами одержаними»
- 16 200 руб. - Прийнятий до відрахування ПДВ, нарахований з авансової оплати (п. 8 ст. 171 і п. 6 ст. 172 НК РФ);
Дебет 62 субрахунок «Розрахунки з орендарем за авансами одержаними» Кредит 62 субрахунок «Розрахунки з орендарем по викупу майна»
- 106 200 руб. (8850 х 12 міс.) - зараховано в оплату майна надійшли аванси.
Дебет 01 субрахунок «Вибуття основних засобів» Кредит 01 субрахунок «Основні засоби, передані в оренду»
- 100 000 руб. - списана первісна вартість основного засобу;
Дебет 02 субрахунок «Амортизація основних засобів, переданих в оренду» Кредит 01 субрахунок «Вибуття основних засобів»
- 23 338 руб. (1 667 руб. Х 2 міс. + 1 667 руб. Х 12 міс.) - списана амортизація по викупленому майну;
Дебет 91-2 Кредит 01 субрахунок «Вибуття основних засобів»
Дебет 91-9 Кредит 99
- 13 338 руб. (106 200 - 16 200 - 76 662) - відображено дохід від реалізації обладнання.
Податковий облік в даному прикладі збігається з бухгалтерським.
Сплата викупної вартості в розстрочку не завжди зручна орендарю. Адже в такому випадку орендодавцю доводиться розраховувати і перераховувати до бюджету ПДВ з одержаних авансів. А орендар не може відшкодувати цей податок, поки не отримає у власність майно. З цього боку виплата покупної ціни в кінці терміну дії договору вигідніше.
Якщо викупна ціна реалізованого майна перевищує його залишкову вартість і витрати на реалізацію (таке зазвичай буває, якщо викупна ціна розрахована не вірно) збиток враховується в цілях оподаткування в особливому порядку. Він включається до складу інших витрат рівними частками протягом строку експлуатації об'єкта на момент його реалізації (п. 3 ст. 268 НК РФ).