Ю. Нікерова, експерт бератора «Сучасна податкова енциклопедія»
Отже, ви вирішили орендувати офіс.
Укладаючи договір оренди приміщення, уважно вивчіть його умови. Інакше згодом ви можете опинитися в ситуації, коли будете не вправі списати понесені витрати у зменшення оподатковуваного прибутку, а вхідний ПДВ - прийняти до відрахування.
Як правило, фірма-орендар платить не тільки за оренду наданого їй приміщення. Вона платить і за споживані нею комунальні послуги. Договір оренди може передбачати різні способи оплати витрат на електроенергію, воду, тепло та інші послуги.
Так, оплачувати послуги «комунальників» орендар може чотирма способами. Ось вони:
- в складі орендної плати;
- безпосередньо, уклавши договори з постачальниками комунальних послуг;
- через посередника, який зв'язує виробника комунальних послуг з їх споживачем-орендарем;
- компенсуючи витрати орендодавця на комунальні витрати.
«Комуналка» в складі орендної плати. Для орендаря це найбільш оптимальний варіант. Орендодавець виставляє рахунок-фактуру і акт, де комунальні послуги включені у вартість орендної плати. Ціна оренди складається з постійної (плата за наймання приміщення) і змінної частини (плата за «комуналку»). Цю суму орендар має право віднести на інші витрати, пов'язані з виробництвом і реалізацією (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ). У бухгалтерському обліку суму орендної плати включають до складу витрат по звичайних видах діяльності (п. 5 ПБУ 10/99). Вхідний ПДВ по орендній платі орендар має право прийняти до відрахування (п. 2 ст. 171 і п. 1 ст. 172 НК РФ).
Найчастіше договір оренди передбачає оплату комунальних послуг окремо від орендної плати. Один з варіантів такої оплати - коли орендар укладає договори з «комунальниками» безпосередньо.
Прямий договір з «комунальниками». Уклавши прямі договори з постачальниками комунальних послуг, орендар має право віднести витрати на «комуналку» до матеріальних витрат, пов'язаних з виробництвом і реалізацією (п. 1 ст. 254 НК РФ). А в бухгалтерському обліку - до витрат по звичайних видах діяльності (п. 7 ПБУ 10/99). Вхідний ПДВ з комунальних послуг орендар, як і в першому випадку, має право прийняти до відрахування. Цей варіант був би хороший, якщо б не був занадто трудомісткий. Справа в тому, що «комунальники» навряд чи погодяться підписувати договори з цілим «сонмом» орендарів. По-перше, мова може йти тільки про орендарів, які укладають довгострокові договори оренди. А дрібні фірми, як правило, часто змінюють своє місце розташування. По-друге, вони частіше, ніж великі фірми, виявляються неплатоспроможними. По-третє, у фірм-орендарів немає обладнання для отримання електроенергії, води, тепла та інших послуг. А покупка такого обладнання потребує чималих грошових витрат, що не всім буває по кишені. Цей факт є головною перешкодою для укладення прямих договорів з «комунальниками».
Якщо немає можливості укласти прямий договір з постачальниками комунальних послуг, можна спробувати зробити це через посередника.
Оплата «комуналки» через посередника. У цьому випадку мова йде про агентський договір, за яким одна сторона (агент) за дорученням іншої сторони (принципала) зобов'язується за винагороду і за рахунок принципала здійснювати юридичні та інші дії. Від чийого імені будуть здійснені ці дії - від імені агента або від імені принципала - сторони визначають в договорі.
Як варіант вирішення цієї проблеми, можна запропонувати наступне. Якщо серед орендарів виявиться велика солідна фірма, яка вже довго орендує приміщення, і у неї є реальна можливість укласти прямі договори з постачальниками електроенергії, води і тепла, то для інших орендарів ця фірма може стати агентом із закупівлі комунальних послуг. Але, як в описаній вище ситуації, їй доведеться «розщедритися» на обладнання для отримання енергії, палива і води.
Компенсація комунальних витрат. На практиці це найпоширеніший варіант розрахунків. Орендодавець сплачує рахунки за комунальні послуги сам, в тому числі і частку орендаря. Потім на підставі документів постачальників комунальних послуг він перевиставляє орендарю рахунок. Сума за рахунком дорівнює розміру понесених орендодавцем комунальних витрат по зданому в оренду приміщення. Оплачуючи ці рахунки, орендар компенсує «комунальні витрати» орендодавця.
Однак при цьому варіанті вхідний ПДВ з комунальних послуг орендар буде змушений врахувати у вартості спожитих послуг. Прийняти його до відрахування він не зможе. Пояснимо, чому.
Як правило, договір оренди зобов'язує орендаря не тільки оплачувати комунальні послуги, а й підтримувати майно в справному стані, проводити його поточний ремонт. Але нерідко поліпшення, зроблені орендарем, можна кваліфікувати не як ремонт, а як модернізацію об'єкта оренди. Іноді такі поліпшення стають невіддільні від самого майна. Що потрібно зробити орендарю, щоб врахувати понесені витрати при розрахунку податку на прибуток?
Вкажіть в договорі оренди: хто і за чий рахунок буде модернізувати об'єкти оренди. Згодом від цього буде залежати, кому доведеться амортизувати невіддільні поліпшення майна.
Згода орендодавця. Якщо орендар вирішив модернізувати орендоване майно, йому потрібно заручитися згодою орендодавця. Інакше орендар не має права вимагати відшкодування своїх витрат щодо поліпшення (п. 3 ст. 623 ЦК РФ). Не отримавши «добро» від орендодавця, орендар не зможе амортизувати невіддільні поліпшення або врахувати їх в «податкових» витрат. А ось власником капітальних вкладень орендаря все одно буде орендодавець, навіть якщо він і не відшкодує витрати.
Якщо орендар «неоделімо поліпшив» об'єкт без згоди орендодавця, постане питання, як ці поліпшення потрібно враховувати? Спочатку на рахунку 08, а потім списати їх на рахунок 01? З одного боку, це вірно, але, з іншого боку, такі капітальні вкладення не є власністю орендаря. Виходить, що враховувати їх на рахунку 01 не можна.
Щоб не стикатися з подібними труднощами, постарайтеся все ж отримати згоду орендодавця. Тоді невіддільні поліпшення перейдуть в розряд майна, що амортизується (п. 1 ст. 256 НК РФ). Хто зі сторін договору оренди стане нараховувати амортизацію, буде залежати від того, відшкодовує витрати на капвкладення орендодавець чи ні?
Якщо орендодавець відшкодовує витрати орендаря. Після закінчення терміну оренди невіддільні поліпшення залишаться у власності орендодавця, тому орендар має право вимагати від нього відшкодування своїх витрат.
Обов'язок орендодавця компенсувати витрати на невіддільні поліпшення слід закріпити в договорі оренди.
Компенсувавши орендарю витрати на модернізацію, орендодавець буде нараховувати їх амортизацію в податковому обліку (п. 1 ст. 258 НК РФ). Але почати нараховувати амортизацію власник зможе не раніше того місяця, в якому він відшкодує орендарю витрати (п. 2 ст. 259 НК РФ).
Якщо орендодавець не відшкодовує витрати орендаря. Амортизувати невіддільні поліпшення буде орендар, якщо умовами договору обов'язок орендодавця компенсувати витрати не передбачена. Нараховувати амортизацію він почне з першого числа місяця, наступного за місяцем введення в експлуатацію невіддільних поліпшень майна (п. 2 ст. 259 НК РФ).
Податковий кодекс дозволяє орендарю включати до витрат щомісячні амортизаційні відрахування тільки до тих пір, поки діє договір оренди. Це означає, що витрачену на капітальні вкладення суму списати до витрат в повному обсязі не вдасться. Адже в більшості випадків термін договору оренди менше терміну корисного використання об'єкта.
Якщо орендар відшкодовує витрати орендодавця. У договорі оренди сторони можуть закріпити умова, що невіддільні поліпшення об'єкта оренди на вимогу орендаря виробляє власник. Орендар же зобов'язується відшкодувати витрати орендодавця на модернізацію.
Але якщо орендар відшкодує власникові витрати на модернізацію, то врахувати таку компенсацію в податкових витратах він не зможе. Адже витрати на невіддільні поліпшення збільшують вартість орендованого майна. Врахувати ж їх при розрахунку податку на прибуток можна тільки одним способом - через амортизацію. А це право в даному випадку належить виключно орендодавцю.
Зменшити оподатковуваний прибуток на суму відшкодування орендар зможе тільки в тому випадку, якщо в договорі буде зазначено, що витрати власника на невіддільні поліпшення орендар відшкодовує в складі орендних платежів.
Чи орендувати приміщення у громадянина?
Буває, що фірми орендують під офіс квартири громадян. При цьому багато хто не звертають уваги на те, що квартира, часто, відноситься до житлового фонду. Щоб використовувати житлове приміщення для підприємницьких цілей, необхідно перевести його до складу нежитлового (п. 3 ст. 288 ЦК України).
Що стосується суми орендної плати, що виплачується громадянину - не підприємець, то з неї фірма, як податковий агент, зобов'язана утримати і перерахувати до бюджету ПДФО (ст. 226 НК РФ). Крім того, сам договір, незалежно від терміну його дії, підлягає державній реєстрації (ст. 609 ЦК РФ). Уникнути негативних наслідків від здійснення такої угоди не вдасться. Тому краще брати в оренду нежитлові приміщення.
Житлові приміщення призначені тільки для проживання громадян (п. 2 ст. 671 ЦК України).
Е. Гареева, експерт бератора «Правильний договір»:
«Майте на увазі: договори оренди терміном на рік і більше необхідно реєструвати. Такий договір можна вважати укладеним тільки в момент реєстрації (п. 2 ст. 651 ЦК України).
Витрати за незареєстрованим, а значить, неукладеним договору не можна вважати документально підтвердженими. Це означає, що податківці можуть «виключити» з «податкових» витрат суми амортизації невіддільних поліпшень, невідшкодовуваних орендодавцем ».