Практично кожне підприємство в процесі здійснення своєї діяльності стикається з необхідністю проведення транспортних витрат. Так, підприємства, укладаючи договори купівлі-продажу товарів, не маючи власного або орендованого транспорту, залучають сторонні організації для здійснення транспортування вантажу. У таких випадках підприємства укладають договори безпосередньо з автотранспортними підприємствами або договору з Експедитором / Виконавцем на транспортно-експедиційне обслуговування (організація перевезень, логістичні послуги і т.д.).
Для цілей оподаткування транспортні витрати відображаються в податкових витратах або в складі собівартості реалізованих товарів, робіт, послуг, або в інших витратах - в залежності від мети транспортування вантажів. При цьому витрати, що формують собівартість, визнаються витратами того періоду, в якому визнано доходи від реалізації товарів, робіт, послуг. Інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку (норми пунктів 138.4, 138.5 Податкового кодексу (НК)).
Однак при цьому такі витрати повинні бути пов'язані з господарською діяльністю і документально підтверджені. Щодо первинних документів, що підтверджують здійснення підприємством витрат, на підставі яких на виконання положень норм пункту 138.2 НК визнаються витрати, зазначимо таке.
Перш за все, повинен бути письмовий договір. Або це договір на транспортні перевезення з автотранспортним підприємством, або договір на транспортно-експедиційні послуги з Експедитором / Виконавцем, або договір поставки (купівлі - продажу) з постачальником.
Документом, що підтверджує факт надання транспортних послуг (виконання робіт) за такими видами договорів є акт виконаних робіт (наданих послуг). підписаний і завірений печатками обох сторін договору.
Відображення порядку доставки товару в договорі поставки. Згідно з нормами пункту 5 статті 267 Цивільного кодексу України (ЦК), договором поставки за згодою сторін може бути передбачений порядок відвантаження товару будь-яким видом транспорту або його самовивезення покупцем.
Укладаючи договір поставки, важливо визначити, яка зі сторін несе витрати з доставки товару із зазначенням виду транспорту постачальника, місця призначення, умов доставки (звідки, куди, як і за чий рахунок буде доставлений товар). Якщо договором поставки покладено обов'язок доставки товару покупцеві на постачальника, то вартість такої доставки враховується у вартості товару. Якщо ж такі витрати повинен нести покупець, але з яких-небудь причин перевезення забезпечує постачальник, транспортні витрати в накладній постачальника зазначаються окремим рядком або оформити актом виконаних робіт (наданих послуг). Обидва документи в цій ситуації мають однакову юридичну силу. При цьому додаткові документи на надання транспортних послуг, на нашу думку, не потрібні.
Доставка товару із залученням транспортної організації. Для перевезень використовується автомобільний, авіаційний, водний і залізничний транспорт.
Відповідно до норм статті 9 Закону № 1955 факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.
Такими документами є авіаційна вантажна накладна (Air Waybill); міжнародна автомобільна накладна (CMR); накладна СМГС (накладна УМВС); коносамент (Bill of Lading); накладна ЦІМ (СІМ); вантажна відомість (Cargo Manifest); інші документи, визначені законами України.
Таким чином, для віднесення вартості таких послуг до складу податкових витрат підприємству доцільно повинно мати належним чином оформлену первинну транспортну документацію, що підтверджує отримання послуг з перевезення вантажів. Акт виконаних робіт є загальним документом, який доводить факт виконання робіт (послуг).
• зовнішньоекономічний договір (контракт) або документ, який його замінює, та додатки до нього в разі їх наявності;
• рахунок-фактура (інвойс) або рахунок-проформа (якщо товар не є об'єктом купівлі-продажу);
• інші платіжні та / або бухгалтерські документи, що підтверджують вартість товару та містять реквізити, необхідні для ідентифікації ввезеного товару (при наявності);
• транспортні (перевізні) документи, якщо за умовами поставки витрати на транспортування не включені у вартість товару, а також документи, що містять відомості про вартість перевезення оцінюваних товарів.
В такому випадку підприємству доцільно встановити факт наявності у транспортній організації ліцензії на транспортні перевезення. отриманої в установленому законодавством порядку. Якщо такої ліцензії у перевізника немає, то в разі встановлення цього факту при перевірці податковими органами, у підприємства можуть бути не визнані витрати в частині вартості послуг транспортної організації. ДПАУ в таких випадках посилається на те, що підприємство-перевізник надавало послуги з порушенням чинного законодавства і не мало права на надання цих послуг, отримання плати за них і оформлення видаткових документів.
І наостанок слід зазначити деякі особливості оподаткування, якщо перевізником є нерезидент. Так, до доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, відносяться, зокрема, винагорода (компенсація), що сплачується за договорами перевезення, оренди транспортних засобів: для перевезення вантажів і пасажирів морськими або повітряними суднами; перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом. Причому в розумінні норм підпункту 14.1.260 ПК такі доходи трактуються як «фрахт» і відповідно до норм пункту 160.5 НК обкладається податком на доходи нерезидентів за ставкою 6 відсотків. При цьому базою для оподаткування є базова ставка такого фрахту, визначена відповідно до норм підпункту 14.1.12 ПК.
Тобто підприємство при оплаті транспортних послуг нерезиденту за договорами перевезення зобов'язане утримувати податок з таких доходів за ставкою в розмірі 6% від їх суми та за їх рахунок. Податок на доходи нерезидентів сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати.
Порядок застосування міжнародних договорів передбачено нормами статті 103 НК. Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом податковому агенту, яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
Олена Іванова, сертифікований аудитор