У чинному законодавстві багато моментів, пов'язаних із зарубіжними відрядженнями, або недостатньо чітко прописані, або взагалі не врегульовані. У зв'язку з цим у бухгалтерів на практиці виникають питання. На наскрізному прикладі ми розповімо, як правильно оформити всі розрахунки з співробітником і врахувати виникають при цьому курсові різниці по закордонному відрядженні в бухгалтерському та податковому обліку, а також з метою обчислення ПДФО.
Аванс на відрядження: рублі або валюта?
Таким чином, компанія має право видати своєму співробітникові, який направляється в закордонне відрядження, готівкову валюту. Однак потрібно враховувати, що:
1) валютні операції здійснюються юридичними особами - резидентами тільки через валютні банківські рахунки (п. 2 ст. 14 Закону про валютне регулювання);
2) продаж готівкової іноземної валюти обмінні пункти банків виробляють тільки фізичним особам.
Тому видати співробітникові з каси аванс у валюті компанія може, тільки якщо у неї є валютний рахунок. Якщо ж такого рахунку немає, аванс виплачується в рублях, а працівник уже сам обмінює видані рублі на валюту.
Розглянемо, як здійснюються розрахунки з співробітником при видачі авансу в рублях і у валюті.
В цей же день валюта була видана під звіт працівникові, який направляється в закордонне відрядження. У видатковому касовому ордері на видачу підзвітних сум також повинні бути вказані ці цифри (1000 євро і 46686,3 руб.).
У бухгалтерському обліку ці операції відображаються такими проводками:
Дебет 50 Кредит 52
- 46686,3 руб. (1000 євро) - отримана валюта з банку;
Дебет 71 Кредит 50
- 46686,3 руб. (1000 євро) - валюта видана під звіт працівникові.
Після повернення з відрядження працівник протягом трьох днів повинен подати авансовий звіт про витрачені суми і зробити остаточний розрахунок за виданим йому перед від'їздом у відрядження грошовим авансом на відрядження (п. 26 Положення про відрядження).
Авансовий звіт є підставою для визнання витрат на відрядження як в бухгалтерському, так і в податковому обліку (п. 16 ПБУ 10/99 «Витрати організації», подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ). Оскільки працівник справив витрати в валюті, а облік ведеться в рублях, в авансовому звіті усі витрати на відрядження працівника (проїзд, проживання, добові і т.д.) бухгалтер повинен перерахувати в рублі. Але за яким курсом відображати в ньому валютні витрати і виданий аванс? Щоб розібратися з цим, потрібно звернутися до норм податкового і бухгалтерського законодавства.
Витрати в податковому обліку
Порядок визнання витрат у податковому обліку при методі нарахування визначено в ст. 272 НК РФ. У ній сказано, що витрати, виражені в іноземній валюті, для цілей оподаткування перераховуються в рублі за офіційним курсом, встановленим Банком Росії на дату визнання відповідного витрати. А в разі перерахування авансу витрати, виражені в іноземній валюті, повинні перераховуватися в рублі за офіційним курсом, встановленим Банком Росії на дату перерахування авансу в частині, що припадає на аванс (п. 10 ст. 272 НК РФ).
На перший погляд здається, що оскільки працівнику було видано перед відрядженням аванс і всі витрати зроблені за рахунок нього, визнавати витрати на відрядження потрібно за курсом на дату видачі авансу. Такий висновок випливає з положень п. 11 ст. 250 і подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ, згідно з якими видані та отримані аванси у валюті не перераховуються.
Витрати в бухгалтерському обліку
Таким чином, в бухгалтерському обліку витрати в валюті по відрядженні визнаються так само, як і в податковому обліку.
Значить, в авансовому звіті суми у валюті відображаються за курсом, що діє на дату його затвердження.
В авансовому звіті потрібно відобразити:
Отримано аванс - 46414,6 руб. (1000 євро).
Витрати на відрядження - 41773,14 руб. (900 євро).
Залишок - 4641,46 руб. (100 євро).
У розглянутому нами прикладі на дату затвердження авансового звіту відбулася переоцінка суми, виданої під звіт працівникові (1000 євро). На дату її видачі під звіт вона становила в рублях 46686,3 руб. (1000 євро х 46,6863 руб.), А на дату затвердження авансового звіту - 46414,6 руб. (1000 євро х 46,4146 руб.). Таким чином, через зміну курсу євро утворилася курсова різниця в сумі 271,7 руб.
У податковому обліку курсові різниці можуть бути позитивними і негативними. Позитивні різниці призводять до виникнення у компанії доходу (п. 11 ст. 250 НК РФ), а негативні враховуються у складі витрат (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ). Позитивна різниця з'являється при дооцінку майна і вимог у валюті і уцінку зобов'язань (п. 11 ст. 250 НК РФ), а негативна - при зниженні ціни майна та вимог у валюті і дооцінку зобов'язань (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ) .
У нашому випадку відбулася уцінка вимог компанії до співробітника за виданими йому підзвітними сумами. Через різницю курсів сума вимоги (дебіторської заборгованості) знизилася на 271,7 руб. Значить, дана різниця є від'ємною, і для цілей податку на прибуток вона повинна бути відображена в складі позареалізаційних витрат (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Дебет 91-2 Кредит 71
- 271,7 руб. - негативна курсова різниця від переоцінки валюти, виданої під звіт на відрядження.
Курсова різниця може виникнути і при поверненні співробітником залишку невикористаного авансу.
У бухгалтерському обліку це відображається наступним проведенням:
Дебет 91-2 Кредит 71
- 24,97 руб. - курсова різниця від переоцінки залишку невикористаного авансу на дату його повернення.
Тепер розглянемо, як будуть відображатися розрахунки з співробітником з витрат на відрядження, якщо аванс був виданий в рублях.
Але за яким курсом перераховувати цю суму в рублі?
Отже, в розрахунок потрібно брати курс, за яким працівник купував валюту.
Авансовий звіт в цьому випадку заповнюється так:
Отримано аванс - 46686,3 руб.
Витрати на відрядження - 42435 руб. (900 євро х 47,15 руб.).
Залишок - 4251,3 руб.
Зверніть увагу: оскільки працівник отримував аванс в рублях, то і повернути невикористаний залишок він повинен в рублях в сумі, зазначеній в авансовому звіті. Але на руках у нього залишився залишок в 90 євро (адже перед відрядженням на виданий аванс він купив 990 євро, а витратив тільки 900 євро). Цей залишок він повинен поміняти на рублі. Припустимо, курс обміну склав 45,5 руб. за євро. Тобто працівник отримає при обміні тільки 4095 руб. Але повернути в касу згідно з авансовим звітом він повинен 4251,3 руб. Втрати працівника складуть 156,3 руб. Оскільки дані втрати понесені у зв'язку зі службовим відрядженням, роботодавець в силу положень ст. 168 ТК РФ зобов'язаний компенсувати їх працівнику.
У бухгалтерському обліку взаєморозрахунки з працівником відображаються наступними проводками:
Дебет 71 Кредит 50
- 46686,3 руб. - видано аванс на закордонне відрядження (в рублях);
Дебет 26 Кредит 71
- 42 435 руб. - враховані витрати на відрядження;
Дебет 50 Кредит 71
- 4095 руб. - працівником повернутий невикористаний залишок авансу;
Дебет 26 Кредит 71
- 156,3 руб. - витрати на конвертацію валюти при поверненні невикористаного залишку авансу.
У деяких випадках при розрахунках зі співробітником по закордонному відрядженні може виникнути дохід, оподатковуваний ПДФО. Це стосується добових.
Згідно п. 3 ст. 217 НК РФ не обкладаються ПДФО добові в розмірі не більше 700 руб. за кожний день перебування у відрядженні на території РФ і не більше 2500 руб. за кожний день перебування у закордонному відрядженні. Конкретний розмір добових визначається колективним договором або локальним нормативним актом організації (ст. 168 ТК РФ).
Якщо добові видаються в рублях, проб-лем з ПДФО не буде. Адже відразу видно, перевищує видана сума встановлений поріг, чи ні. А ось коли добові видаються у валюті, виникає питання, за яким курсом треба їх перераховувати для цілей ПДФО.
У пункті 5 ст. 210 НК РФ сказано, що доходи, виражені в іноземній валюті, перераховуються в рублі за офіційним курсом Банку Росії, встановленому на дату фактичного отримання зазначених доходів. Але який день вважати датою отримання доходу у вигляді добових: день їх видачі або день затвердження авансового звіту?
З цих роз'яснень випливає, що при виплаті добових в іноземній валюті перераховувати їх в рублі для цілей ПДФО потрібно на дату затвердження авансового звіту.
Ще одне питання, яке хвилює бухгалтерів, полягає в наступному: чи виникає у співробітника оподатковуваного ПДФО доходу, якщо частина витрат на відрядження у валюті він оплатив за свій рахунок і компанія відшкодовує йому ці витрати не в день затвердження авансового звіту?