ПРО НОВИЙ ПОРЯДОК СТЯГНЕННЯ ПОДАТКІВ,
Пені та податкових САНКЦІЙ
Ухвалення нового Закону було викликано необхідністю вирішити проблему надмірної завантаженості судів заявами органів виконавчої влади, в тому числі податкових органів, про стягнення з юридичних осіб і підприємців обов'язкових платежів і санкцій на невеликі суми. Судовий порядок стягнення зазначених сум у даний час призводить до задіяння судового механізму не тільки в тих випадках, коли є спір, неврегульоване розбіжність між відповідним податковим органом і конкретним громадянином або організацією, а й коли останні не сперечаються.
З точки зору законодавця, втіленої в новому Законі, рішенням проблеми стане наділення податкових органів правом самостійно стягувати податки і санкції на незначні суми. У цих випадках рішенням податкового органу надається статус виконавчого документа, що дозволить податковим органам самостійно без звернення до суду здійснювати контрольно-наглядові функції.
Безперечний порядок стягнення податку і пені з організацій за рахунок їх грошових коштів в банках і іншого майна, викладений в ст. ст. 46, 47 Кодексу, буде (відповідно до змін) застосовуватися також при стягненні податку і пені з індивідуальних підприємців.
Нагадаємо послідовність дій при стягненні податків і пенею. Після встановлення факту несплати податку платником податків (неперерахування податку податковим агентом), в тому числі в ході камеральної або виїзної податкової перевірки, податковий орган надсилає платнику податків (податкового агента) вимога про добровільну сплату податку в певний термін. Після вказаного терміну, якщо вимога залишилося невиконаним, податковий орган протягом 60 днів має право прийняти рішення про стягнення податку і пені за рахунок грошових коштів платника податків (податкового агента) в банках. Якщо цей строк пропущено, податковий орган втрачає право безспірного стягнення зазначених сум і може стягнути їх тільки в судовому порядку.
На підставі рішення про стягнення податку і пені за рахунок грошових коштів податковий орган надсилає в банк, в якому є рахунки платника податків (податкового агента), інкасові доручення на списання відповідних сум податків і пені. У разі відсутності або недостатності коштів для погашення недоїмки з податку і сплати пені податковий орган має право винести рішення про звернення стягнення на інше майно платника податків (податкового агента). Протягом трьох днів після прийняття рішення податковий орган виносить постанову відповідного змісту, яке є виконавчим документом, і направляє його в службу судових приставів для примусового виконання.
Здійснюючи подібні дії, податковий орган серйозно втручається в сферу інтересів платника податків (податкового агента). Взагалі стягнення податку завжди є обмеженням права власності конкретної особи, оскільки воно позбавляється права на свій розсуд розпоряджатися частиною власності, еквівалентною величині податку. Таке обмеження конституційно допустимо, але тільки в строго окреслених законом межах. Тому особливу важливість набувають способи захисту особою своїх прав при стягненні з нього податків, тим більше в безспірному порядку.
Згідно ст. 46 Конституції РФ рішення і дії (бездіяльність) органів державної влади, органів місцевого самоврядування, громадських об'єднань і посадових осіб можуть бути оскаржені до суду.
Відповідно до ст. ст. 137, 138 НК РФ ненормативні акти податкових органів можуть бути оскаржені в вищестоящий податковий орган або в суд. Стосовно до випадку стягнення податку і пені з організації або індивідуального підприємця це означає, що платник податків або податковий агент може оскаржити такі документи:
1) рішення про притягнення до податкової відповідальності (або про відмову в залученні до податкової відповідальності), яким донараховано податків;
2) вимога про добровільну сплату податку;
3) рішення про стягнення податку і пені за рахунок грошових коштів;
4) рішення про стягнення податку і пені за рахунок іншого майна.
Якщо податковий орган вимагає сплатити податок, донарахований через неправильне обчислення його платником податків, доцільніше оскаржити рішення податкового органу, яким проведені донарахування (п. 1). Решта ненормативні акти (п. П. 2 - 4), оскільки вони є похідними від рішення, зазначеного в п. 1 (коли воно виноситься), має сенс оскаржити в тому випадку, коли порушені вимоги до змісту, умов і порядку їх прийняття або коли вони прийняті без такого рішення. Тобто коли не проводилася камеральна або виїзна податкова перевірка, відповідно, прийняття такого рішення не було потрібно.
Незважаючи на настільки широкі можливості для оскарження рішень і дій податкових органів, введення безперечного порядку стягнення податків і пені з індивідуальних підприємців є істотним і, можливо, невиправданим обмеженням їх права приватної власності.
Ще одна істотна зміна, внесена зазначеним Законом в НК РФ, полягає в наділенні податкових органів правом самостійно стягувати податкові санкції з платника податків (податкового агента).
В даний час відповідно до п. 7 ст. 114 НК РФ податкові санкції стягуються з платників податків тільки в судовому порядку.
Послідовність дій при позасудове стягнення санкцій наступна:
- прийняття рішення про притягнення платника податків (іншої особи) до податкової відповідальності;
- прийняття рішення про стягнення з платника податків (іншої особи) податкової санкції;
- надсилання платнику податків (іншій особі) вимоги про добровільну сплату податкової санкції;
- винесення постанови про стягнення податкової санкції.
Є кілька важливих моментів, на які, на наш погляд, слід звернути увагу.
По-перше, необхідно пам'ятати, що рішення про стягнення податкової санкції вступає в законну силу після закінчення терміну на добровільну сплату, зазначеного у вимозі (якщо сплати не відбулося), і звертається до примусового виконання.
Дія рішення може бути призупинено в двох випадках. Згідно п. 4 ст. 103.1 НК РФ воно припиняється автоматично в силу закону при оскарженні його в вищестоящий податковий орган, а також може бути призупинено в разі оскарження його в арбітражний суд. При судовому оскарженні таке призупинення по суті є забезпечувальної заходом, тому для призупинення дії рішення про стягнення податкової санкції від платника податків повинні надійти відповідне клопотання та докази сплати державного мита за розгляд заяви про прийняття забезпечувальний захід.
По-друге, важливо визначитися, який ненормативний акт податкового органу платнику податків (іншій особі) слід оскаржити, якщо він не згоден з стягненням податкової санкції. Очевидно, що оскаржені можуть бути і рішення про притягнення до податкової відповідальності, і рішення про стягнення податкової санкції.
Здавалося б, оскільки перше рішення є підставою для другого (адже саме в ньому міститься висновок податкового органу про вчинення податкового правопорушення і призначається покарання), його і потрібно оскаржити в першу чергу при незгоді з позицією податкового органу. Однак в цьому випадку не зовсім зрозуміла доля рішення про стягнення податкової санкції.
Як було сказано раніше, рішення про стягнення податкової санкції вступає в законну силу і звертається до примусового виконання, якщо платник податків не сплатив податкову санкцію добровільно в строк, зазначений у вимозі. Виконання такого рішення призупиняється в разі його оскарження до вищестоящого податкового органу або може бути припинено при оскарженні до суду. Інших підстав немає. Частиною 3 ст. 199, п. 5 ч. 1 ст. 91 АПК РФ передбачена можливість прийняття забезпечення у вигляді зупинення дії оскаржуваного акта, рішення або призупинення стягнення по оскаржуваному позивачем документу, стягнення за яким відбувається в безспірному порядку.
Виходячи з цих норм, у разі оскарження рішення про притягнення до податкової відповідальності неоспоренним рішення про стягнення податкової санкції продовжує діяти і виконуватися.
З іншого боку, якщо платник податків оскаржує тільки рішення про стягнення податкової санкції, чи повинен суд, розглядаючи заяву по суті, перевіряти обґрунтованість рішення про притягнення до податкової відповідальності, і якщо має, то чи не буде це виходом за межі розгляду заяви, встановлені в ч . 4 ст. 200 АПК РФ.
Таким чином, якщо суди не стануть застосовувати як забезпечувальний захід призупинення дії рішення про стягнення податкової санкції при оскарженні рішення про притягнення до податкової відповідальності, платнику податків, яка не бажає позбутися сум податкових санкцій до перевірки обгрунтованості їх накладення, доведеться оскаржувати обидва рішення.
Швидше за все, правова позиція КС РФ не зміниться. Цілком ймовірно, що і відносно індивідуальних підприємців безспірне стягнення податкових санкцій буде вважатися відповідним Конституції РФ, оскільки платник податків має можливість оскаржити рішення про стягнення в суд.
Крім вирішення проблеми завантаженості судів новий Закон спрямований на вдосконалення адміністративної процедури врегулювання суперечок. Здається, ця мета навряд чи буде досягнута.
Нові норми ніяк не стимулюють податкові органи саме до врегулювання. Навпаки, податкові органи, що діють стосовно платників податків владно-зобов'язуючим чином, наділяються додатковими владними повноваженнями. Для податкових органів протиприродна сама ідея врегулювання будь-яких суперечок з платником податків, тому що податковий орган у силу свого нерівного з платником податків положення всякої суперечки між може припинити, даючи платнику податків обов'язкові до виконання вказівки. У разі ж наділення податкових органів додатковими владними повноваженнями врегулювання ще менш ймовірно.
Судова влада тому і відділена від виконавчої, що остання не може і не повинна бути справедливим арбітром самої себе, тому що у неї інші завдання. Цілком зрозуміло відсутність в новому Законі норм, будь-яким чином спонукають податкові органи неупереджено ставитися до вирішення спорів з платниками податків.
Що стосується норми про призупинення дії рішення про стягнення податкової санкції, то вона не сприяє досягненню поставленої мети. Дана норма не змінить підхід податкових органів до розгляду таких скарг, а лише збільшить кількість звернень платників податків до вищестоящого податкового органу, навіть якщо вони не розраховують на позитивний для себе результат справи.
Тому якщо говорити про вдосконалення адміністративної процедури врегулювання суперечок, то треба розуміти, що це важко досяжна мета. Якщо вважати, що метою нового Закону було збільшення використання адміністративних процедур для реалізації податковими органами своїх владних повноважень, то, швидше за все, названа мета буде досягнута.
Хочеться вірити, що нові норми будуть застосовуватися правильно і однаково і дозволять досягти того позитивного ефекту, заради досягнення якого вони були узаконені.