Відповідно до п. П. 2, 3 і 5 ст. 346.11 НК РФ організації і індивідуальні підприємці, які застосовують УСН, не визнаються платниками ПДВ, за винятком податку, що підлягає сплаті при ввезенні товарів на митну територію Російської Федерації і інші території, що знаходяться під її юрисдикцією, а також сплачується відповідно до ст. 174.1 НК РФ. При цьому вони не звільняються від виконання обов'язків податкових агентів, передбачених НК РФ.
Таким чином, організації та індивідуальні підприємці, які застосовують спрощену систему, не має права відмовитися від звільнення їх від обов'язків платника ПДВ і сплачувати податок в добровільному порядку, в т.ч. на прохання контрагента. Положеннями гл. 21 "Податок на додану вартість" та 26.2 "Спрощена система оподаткування" НК РФ таке право їм не надано.
Згідно з положеннями ст. 168 НК РФ при реалізації (передачі) товарів (робіт, послуг) особи, які не є платниками ПДВ, не виставляють рахунки-фактури покупцям. Відповідно до п. 5 цієї статті при реалізації товарів (робіт, послуг), операції з реалізації яких не підлягають оподаткуванню (звільняються від нього), а також при звільненні платника податків на підставі ст. 145 НК РФ від виконання обов'язків платника податків розрахункові, первинні облікові документи оформляються і рахунки-фактури виставляються без виділення відповідних сум податку. На зазначених документах робиться відповідний напис або ставиться штамп "Без податку (ПДВ)".
Крім правомірного вимоги сплатити ПДВ до бюджету в разі виставлення рахунку-фактури з виділеним податком, контролюючі органи також наполягають, що сума податку повинна бути включена в дохід платника податку для цілей сплати єдиного податку.
Мотивується це наступним: відповідно до п. 1 ст. 346.15 НК РФ організації, які застосовують УСН, при визначенні об'єкта оподаткування враховують доходи від реалізації товарів (робіт, послуг) і майнових прав, які визначаються відповідно до ст. 249, і позареалізаційні доходи, які визначаються відповідно до ст. 250 НК РФ. При визначенні об'єкта оподаткування організаціями не враховуються доходи, передбачені ст. 251 НК РФ.
Приклад. Підприємець збільшував вартість виконуваних ним робіт на суму ПДВ і виставляв покупцям рахунки-фактури з виділенням в них сум цього податку.
Сума ПДВ, отримана від покупців, склала 600 000 руб.
У встановленому для платників ПДВ порядку підприємець перерахував цей податок, приймаючи до відрахування суми ПДВ, сплачені постачальникам товарів (робіт, послуг), і подавав до податкового органу декларації з ПДВ.
Сума заявлених відрахувань склала 200 000 руб.
Підприємець перерахував до бюджету 400 000 руб. ПДВ.
Інспекція порахувала неправильним обчислення підприємцем суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, у зв'язку з неправомірним використанням відрахувань по ньому.
Рішенням інспекції, прийнятим на підставі акта перевірки, підприємець притягнутий до відповідальності за допущені порушення, в т.ч. по п. 1 ст. 122 НК РФ за несплату (неповну сплату) ПДВ, у вигляді стягнення штрафу. Підприємцю також донараховано та запропоновано сплатити 200 000 руб. податку і пені, нараховані за порушення терміну його сплати.
Не погодившись з рішенням ИФНС, підприємець оскаржив його в арбітражному суді.
Суд, розглянувши спір, вказав на наступне.
В пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ зазначено, що особи, які не є платниками податків, обчислюють суму податку, що підлягає сплаті до бюджету, у разі виставлення ними покупцеві рахунку-фактури з виділенням суми ПДВ.
В останньому абзаці п. 5 ст. 173 визначено порядок обчислення податку особами, які не є платниками податків: сума податку, що підлягає сплаті до бюджету, визначається як зазначена у відповідному рахунку-фактурі, переданому покупцю товарів (робіт, послуг), тобто особи, які не є платниками ПДВ (включаючи перейшли на ССО), не мають права на відрахування суми податку, сплаченої постачальникам товарів (робіт, послуг).
Тим часом в поданих до податкового органу деклараціях по ПДВ підприємець вказував не тільки суму податку, отриману від покупців, а й суму, сплачену постачальникам товарів (робіт, послуг). На суму податкових відрахувань підприємець безпідставно зменшував суму податку, що підлягає сплаті до бюджету.
У цій частині донарахування податку і нарахування пені за його несвоєчасну сплату в бюджет суд визнав рішення ИФНС що не суперечить чинному законодавству.
У той же час суд визнав помилковим рішення інспекції про притягнення підприємця до відповідальності за п. 1 ст. 122 НК РФ за несплату (неповну сплату) ПДВ у вигляді стягнення штрафу.
Згідно п. 1 ст. 122 НК РФ відповідальність може бути застосована тільки відносно платника ПДВ. Отже, до відповідальності на підставі зазначеної норми не можуть бути притягнуті інші особи, зобов'язані сплачувати відповідні податки, але не виконали цей обов'язок.
Оскільки індивідуальний підприємець, який перейшов на ССО, в силу ст. 346.11 НК РФ не визнається платником ПДВ, він не може виступати суб'єктом податкової відповідальності за ст. 122 НК РФ.
З огляду на викладене, підприємець неправомірно притягнуто інспекцією до відповідальності за п. 1 ст. 122 НК РФ за неповне перерахування в бюджет отриманого ПДВ. Тому рішення ИФНС в частині залучення підприємця до відповідальності за згаданою вище нормі за неповну сплату ПДВ у вигляді стягнення штрафу скасовано судом, а вимога підприємця в цій частині задоволено.
Адже контрагент може навіть не знати, що йому виставив рахунок-фактуру "спрощенець". Ніщо не вказує на це, якщо в договорі, рахунку, рахунку-фактурі, інших документах ціна вказана з ПДВ. Обов'язок знати про сумлінності партнера по угоді в податковому законодавстві не прописана.
Судова практика вирішення податкових спорів виходить із презумпції сумлінності платників податків та інших учасників правовідносин у сфері економіки. У зв'язку з цим передбачається, що дії платника податків, що мають своїм результатом отримання податкової вигоди, економічно виправдані, а відомості, що містяться у податковій декларації і бухгалтерської звітності, - достовірні.
Податкова вигода може бути також визнана необгрунтованою, якщо податковим органом буде доведена спрямованість діяльності платника податків, його взаємозалежних або афілійованих осіб на здійснення операцій, пов'язаних з податковою вигодою, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових обов'язків. В даному випадку доведення такої несумлінності найчастіше важко.
Судова практика свідчить: контрагент "спрощенця" має право прийняти ПДВ, виставлений платником податків, які застосовують спецрежим, до відрахування, навіть якщо останній не перерахує суму податку до бюджету.
Приклад. Індивідуальний підприємець, що застосовує ССО, здійснив поставку товару ТОВ, що знаходиться на загальному режимі оподаткування.
При цьому ІП виставив ТОВ рахунок-фактуру з виділеним ПДВ.
Суспільство прийняло податок до відрахування. Однак податковий орган має право на відрахування відмовив, посилаючись на те, що індивідуальний підприємець не є платником ПДВ, декларацію з ПДВ не представляє, отже, даний контрагент не справив реальні витрати на оплату нарахованих сум ПДВ, у зв'язку з чим виключається можливість прийняття ТОВ спірною суми ПДВ до відрахування.
ТОВ звернулося до суду з метою скасування рішення податкової інспекції.
Суд врахував, що відповідно до п. 3 ст. 346.11 НК РФ індивідуальні підприємці, які застосовують УСН, не визнаються платниками ПДВ, за винятком податку, що підлягає сплаті відповідно до НК РФ при ввезенні товарів на територію Російської Федерації та інші території, що знаходяться під її юрисдикцією, а також сплачується відповідно до ст. 174.1 НК РФ.
Підпунктом 1 п. 5 ст. 173 НК РФ встановлено: сума податку, що підлягає сплаті до бюджету, обчислюється особами, які не є платниками податків, у разі виставлення ними покупцеві рахунку-фактури з виділенням суми податку. Сума податку, що підлягає сплаті до бюджету, визначається як зазначена у відповідному рахунку-фактурі, переданому покупцю товарів (робіт, послуг).
Суд вказав: оскільки контрагент, виставивши рахунок-фактуру з ПДВ, на підставі п. 5 ст. 173 НК РФ повинен сплатити пред'явлену в рахунку-фактурі суму податку до бюджету, платник податків, сплативши вартість придбаних товарів (робіт, послуг) з урахуванням ПДВ, має право заявити суму податку до відрахування. Відсутність відомостей про виконання контрагентом його обов'язки по сплаті податку до бюджету не може бути підставою для відмови в застосуванні вирахування заявнику.
Виходячи з цього рішення податкового органу було скасовано.
Ще одна проблема, з якою зіткнеться платник податків, виникає в ситуації, коли право на застосування УСН з тих чи інших причин втрачено. Як відомо, в цьому випадку перехід на загальний режим оподаткування відбувається з початку кварталу, коли допущено невідповідність умовам застосування ССО (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Суми податків, що підлягають сплаті при використанні загального режиму оподаткування, обчислюються і сплачуються в порядку, передбаченому законодавством про податки і збори для новостворених організацій або знову зареєстрованих індивідуальних підприємців. Платники податків не сплачують пені і штрафи за невчасну сплату щомісячних платежів протягом кварталу, коли вони перейшли на інший режим оподаткування.
Однак в силу п. 3 ст. 168 НК РФ при реалізації товарів (робіт, послуг), передачі майнових прав, а також отриманні сум оплати, часткової оплати в рахунок майбутніх поставок товарів (виконання робіт, надання послуг), передачі майнових прав відповідні рахунки-фактури виставляються не пізніше п'яти календарних днів , починаючи з дня відвантаження товару (виконання робіт, надання послуг), з дня передачі майнових прав або з дня отримання сум оплати, часткової оплати в рахунок майбутніх поставок товарів (виконання робіт, надання послуг), передачі майнових к их прав.