Бухгалтерський облік переоцінки
Приклад 1. Розглянемо переоцінку будівлі з балансовою вартістю до переоцінки 100 млн руб. і накопиченої амортизацією 20 млн руб. Згідно зі звітом оцінювача справедлива вартість будівлі становить 110 млн руб. і відповідне збільшення балансової вартості відображається наступним проведенням:
Дт 60401 "Основні засоби (крім землі)"
Кт 10601 "Приріст вартості майна при переоцінці" - на суму 10 млн руб.
Одночасно здійснюється донарахування амортизації із застосуванням коефіцієнта перерахунку (дослівно - паралельно зі збільшенням вартості основного засобу). Сума збільшення амортизації при дооцінку основних засобів відображається за кредитом рахунка з обліку амортизації основних засобів в кореспонденції з рахунком з обліку приросту вартості майна при переоцінці.
Коефіцієнт перерахунку становить:
110/100 = 1,1;
отже, накопичена амортизація за підсумками переоцінки повинна скласти:
20 x 1,1 = 22 млн руб.,
що буде відображено бухгалтерським проведенням:
Дт 10601 "Приріст вартості майна при переоцінці"
Кт 60601 "Амортизація основних засобів" - на суму 2 млн руб.
Таким чином, за підсумками переоцінки поточна вартість основного засобу (залишок за рахунком 60401) складе 110 млн руб. накопичена амортизація (залишок за рахунком 60601) досягне 22 млн руб. а залишкова вартість - 88 млн руб.
Думка. М. Посадская, банківський методолог
Приймаючи рішення про проведення переоцінки основних засобів і вносячи відповідні зміни в облікову політику та інші внутрішньобанківські документи, слід проявити далекоглядність і передбачливість, так як в подальшому обрані групи основних засобів доведеться переоцінювати регулярно. При цьому ніхто не застрахований, наприклад, від падіння цін на нерухомість. А якщо поточна вартість об'єктів буде зменшуватися, банку це загрожує збитками, не рахуючи неминучих витрат, пов'язаних з проведенням переоцінки. Адже навіть у разі позитивної переоцінки виникають деякі негативні моменти: наприклад, збільшується податок на майно, ростуть амортизаційні відрахування. Крім того, переоцінка основних засобів не враховується при визначенні відновної вартості майна, що амортизується для цілей оподаткування з податку на прибуток, що викликає розбіжності між бухгалтерським і податковим обліком витрат у вигляді амортизаційних відрахувань.
2. Уцінка. Згідно п. 2.8.3 Положення N 385-П сума уцінки (зменшення вартості) об'єктів основних засобів в результаті їх переоцінки відноситься в дебет рахунку з обліку приросту вартості майна при переоцінці. Зменшення внаслідок уцінки об'єктів основних засобів суми нарахованої амортизації відображається за кредитом рахунка з обліку приросту вартості майна при переоцінці. У бухгалтерському обліку уцінка об'єктів основних засобів відображається в наступній послідовності:
1) здійснюється бухгалтерська запис щодо зменшення амортизації об'єкта основних засобів;
2) за дебетом рахунка з обліку приросту вартості майна при переоцінці і кредиту рахунки з обліку основних засобів відображається уцінка основних засобів до їх поточної (відновлювальної) вартості;
3) у разі якщо сума уцінки об'єкта перевищує залишок на особовому рахунку з обліку приросту вартості майна при переоцінці (з урахуванням зменшення амортизації і раніше проводилися дооцінок), сума перевищення відноситься в дебет рахунку з обліку витрат.
Приклад 2. Розглянемо варіант уцінки будівлі балансовою вартістю до переоцінки 120 млн руб. з накопиченої амортизацією 40 млн руб. і накопиченим підсумком попередніх переоцінок 8 млн руб.
Згідно зі звітом оцінювачів справедлива вартість будівлі становить 105 млн руб. що вимагає попередньо визначити коефіцієнт перерахунку для визначення зміни амортизації:
105/120 = 0,875;
отже, амортизація за підсумками переоцінки повинна скласти:
40 x 0,875 = 35 млн руб .;
бухгалтерські проводки в цьому випадку будуть наступні:
Дт 60601 "Амортизація основних засобів"
Кт 10601 "Приріст вартості майна при переоцінці" - на суму 5 млн руб .;
Дт 10601 "Приріст вартості майна при переоцінці"
Кт 60401 "Основні засоби (крім землі)" - на суму 13 млн руб .;
Дт 70606 "Витрати", символ 26306 "За оцінкою основних засобів",
Кт 60401 "Основні засоби (крім землі)" - на суму 2 млн руб.
Таким чином, за підсумками переоцінки поточна вартість основного засобу (залишок за рахунком 60401) складе 105 млн руб. накопичена амортизація (залишок за рахунком 60601) - 35 млн руб. а залишкова вартість - 70 млн руб.
Величину витрат від зниження вартості при переоцінці в розмірі 2 млн руб. слід взяти на замітку, так як в подальшому в разі збільшення вартості даної будівлі під час подальших переоцінок ця сума підлягає відновленню через визнання в складі доходів згідно п. 2.8.5 Положення N 385-П.
Капітал і нормативи
МСФЗ - зона здорового глузду
Для цілей складання звітності по МСФО кредитна організація також має право прийняти модель обліку основних засобів за переоціненою вартістю. Здебільшого розбіжностей в поняттях обліку основних засобів за переоціненою вартістю, груп переоцінки і періодичності її проведення між російськими і міжнародними стандартами немає, в чому можна переконатися, відкривши Стандарт МСФЗ (IAS) 16 "Основні засоби". Відповідно до Міжнародних стандартів збільшення вартості основних засобів відноситься на рахунок капіталу організації, а зменшення, перевищує попередні збільшення, - на витрати в звіті про прибутки і збитки.
Єдина істотна розбіжність між російськими та Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку полягає в тому, що за підсумками переоцінки до справедливої вартості слід навести не балансову вартість активу, а залишкову, що, мабуть, більше відповідає цілям переоцінки. Також існують два способи перерахунку накопиченої амортизації, і від вибору одного з них залежить порядок відображення переоцінки в обліку.
Приклад 3. Розглянемо випадок переоцінки будівлі, балансова вартість якого до переоцінки становить 100 млн руб. накопичена амортизація - 20 млн руб. а залишкова вартість відповідно - 80 млн руб .; справедлива вартість згідно зі звітом оцінювача становить 96 млн руб. що може бути відображено двома варіантами:
1. Амортизація перераховується пропорційно зміні чистої балансової вартості. Коефіцієнт перерахунку становить:
96/80 = 1,2;
отже, балансова вартість за підсумками переоцінки складе:
100 x 1,2 = 120 млн руб .;
накопичена амортизація складе:
20 x 1,2 = 24 млн руб.
Відповідно до МСФЗ проводки будуть такі:
Дт "Основні засоби" - на суму 20 млн руб.
Кт "Амортизація" - на суму 4 млн руб.,
Кт "Капітал" - на суму 16 млн руб.
2. Амортизація віднімається для приведення залишкової вартості до справедливої, тобто в нашому випадку при незмінній балансової вартості амортизація буде зменшена, що буде відображено проводкою:
Дт "Амортизація" - на суму 16 млн руб.
Кт "Капітал" - 16 млн руб.
Нами розглянуті основні аспекти переоцінки основних засобів в кредитній організації. Норма про проведення переоцінки, спосіб її здійснення, порядок відображення в бухгалтерському обліку та інші пов'язані з нею істотні моменти повинні бути закріплені в обліковій політиці. За російськими стандартами бухгалтерського обліку до переоціненою вартістю наводиться балансова вартість основних засобів, а за Міжнародними стандартами - залишкова вартість, що слід врахувати при трансформації. Переоцінка впливає на величину власних коштів кредитної організації. За її підсумками додатковий капітал змінюється на величину сальдо перерахунку балансової вартості основних засобів і амортизації після переоцінки. Відповідно до МСФЗ капітал змінюється на всю суму переоцінки.
Переоцінка є одним із методів збільшення капіталу кредитної організації, але її застосування вимагає дуже зваженого підходу з урахуванням всіх підводних каменів, так як захоплення даним методом здатне привести до небажаних наслідків. На практиці переоцінюються лише об'єкти нерухомості, здатні зберігати вартість навіть в періоди кризи і багаторазово примножувати її в роки економічного зростання. Але ніколи не слід забувати, що ринок нерухомості відрізняється підвищеною волатильністю, тому необхідно враховувати всі ризики, які можуть виникнути в середньо- і довгостроковій перспективі.